銷售與收款循環(huán)審計(jì)概述(共108頁).ppt

1、第十一章 銷售與收款循環(huán)審計(jì)l第一節(jié)第一節(jié) 銷售與收款循環(huán)概述銷售與收款循環(huán)概述l第二節(jié)第二節(jié) 銷售與收款循環(huán)交易和賬戶銷售與收款循環(huán)交易和賬戶l第三節(jié)第三節(jié) 銷售與收款循環(huán)的重大錯報風(fēng)險征兆銷售與收款循環(huán)的重大錯報風(fēng)險征兆l第四節(jié)第四節(jié) 進(jìn)一步審計(jì)程序：控制測試進(jìn)一步審計(jì)程序：控制測試l第五節(jié)第五節(jié) 進(jìn)一步審計(jì)程序：實(shí)質(zhì)性程序進(jìn)一步審計(jì)程序：實(shí)質(zhì)性程序?qū)W習(xí)要求l1. 理解并識別與銷售與收款循環(huán)相關(guān)的會計(jì)憑證、賬戶、主要經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)活動；l2. 掌握銷售與收款循環(huán)中內(nèi)部控制要點(diǎn)；l3. 設(shè)計(jì)與執(zhí)行銷售與收款循環(huán)交易實(shí)質(zhì)性程序；l4. 理解與每種實(shí)質(zhì)性程序相關(guān)的財務(wù)報表認(rèn)定；l5. 掌握主營業(yè)務(wù)收入

2、、應(yīng)收賬款、壞賬準(zhǔn)備等賬戶的審計(jì)目標(biāo)以及實(shí)質(zhì)性程序的基本程序； 重難點(diǎn)l1、銷售與收款循環(huán)內(nèi)部控制及其測試l2、主營業(yè)務(wù)收入審計(jì)l3、應(yīng)收賬款審計(jì)l4、壞賬準(zhǔn)備審計(jì)第一節(jié) 銷售與收款循環(huán)概述l一、業(yè)務(wù)流程l二、相關(guān)的業(yè)務(wù)活動1 1）市場推廣和銷售渠道的擴(kuò)展）市場推廣和銷售渠道的擴(kuò)展2 2）銷售訂單）銷售訂單3 3）批準(zhǔn)銷售）批準(zhǔn)銷售4 4）錄入銷售、顧客服務(wù)通知單）錄入銷售、顧客服務(wù)通知單5 5）商品出庫和裝運(yùn)、提供服務(wù)）商品出庫和裝運(yùn)、提供服務(wù)6 6）定價及開具賬單）定價及開具賬單7 7）收款）收款8 8）銷售退回、銷售折扣與折讓）銷售退回、銷售折扣與折讓9 9）注銷壞賬）注銷壞賬1010）

3、提取壞賬準(zhǔn)備）提取壞賬準(zhǔn)備l根據(jù)銷售收款內(nèi)部會計(jì)控制規(guī)范銷售收款的業(yè)務(wù)流程為： l1、銷售談判。單位在銷售合同訂立前，應(yīng)當(dāng)指定專門人員就銷售價格、信用政策、發(fā)貨及收款方式等具體事項(xiàng)與客戶進(jìn)行談判。談判人員至少應(yīng)有兩人以上，并與訂立合同的人員相分離。銷售談判的全過程應(yīng)有完整的書面記錄。l2、合同訂立。單位應(yīng)當(dāng)授權(quán)有關(guān)人員與客戶簽訂銷售合同。簽訂合同應(yīng)符合中華人民共和國合同法的規(guī)定。金額重大的銷售合同的訂立應(yīng)當(dāng)征詢法律顧問或?qū)＜业囊庖?。l3、合同審批。單位應(yīng)當(dāng)建立健全銷售合同審批制度。審批人員應(yīng)對銷售價格、信用政策、發(fā)貨及收款方式等嚴(yán)格把關(guān)。l4、組織銷售。單位銷售部門應(yīng)按照經(jīng)批準(zhǔn)的銷售合同編制銷

4、售計(jì)劃，向發(fā)貨部門下達(dá)銷售通知單，同時編制銷售發(fā)票通知單，并經(jīng)審批后下達(dá)給財會部門，由財會部門根據(jù)銷售發(fā)票通知單向客戶開出銷售發(fā)票。編制銷售發(fā)票通知單的人員與開具銷售發(fā)票的人員應(yīng)相互分離。l5、組織發(fā)貨。發(fā)貨部門應(yīng)當(dāng)對銷售發(fā)貨單據(jù)進(jìn)行審核，嚴(yán)格按照銷售通知單所列的發(fā)貨品種和規(guī)格、發(fā)貨數(shù)量、發(fā)貨時間、發(fā)貨方式組織發(fā)貨，并建立貨物出庫、發(fā)運(yùn)等環(huán)節(jié)的崗位責(zé)任制，確保貨物的安全發(fā)運(yùn)。l6、收回貨款。單位應(yīng)當(dāng)按照現(xiàn)金管理暫行條例、支付結(jié)算辦法和內(nèi)部會計(jì)控制規(guī)范貨幣資金（試行）等規(guī)定，及時辦理銷售收款業(yè)務(wù)。 與收款業(yè)務(wù)相關(guān)的內(nèi)部控制環(huán)節(jié)與收款業(yè)務(wù)相關(guān)的內(nèi)部控制環(huán)節(jié) l1.單位應(yīng)當(dāng)按照現(xiàn)金管理暫行條例、支付

5、結(jié)算辦法和內(nèi)部會計(jì)控制規(guī)范貨幣資金（試行）等規(guī)定，及時辦理銷售收款業(yè)務(wù)。l2.單位應(yīng)將銷售收入及時入賬，不得賬外設(shè)賬，不得擅自坐支現(xiàn)金。銷售人員應(yīng)當(dāng)避免接觸銷售現(xiàn)款。l3.單位應(yīng)當(dāng)建立應(yīng)收賬款賬齡分析制度和逾期應(yīng)收賬款催收制度。銷售部門應(yīng)當(dāng)負(fù)責(zé)應(yīng)收賬款的催收，財會部門應(yīng)當(dāng)督促銷售部門加緊催收。對催收無效的逾期應(yīng)收賬款可通過法律程序予以解決。l4.單位應(yīng)當(dāng)按客戶設(shè)應(yīng)收賬款臺賬，及時登記每一客戶應(yīng)收賬款余額增減變動情況和信用額度使用情況。對長期往來客戶應(yīng)當(dāng)建立起完善的客戶資料，并對客戶資料實(shí)行動態(tài)管理，及時更新。l5.單位對于可能成為壞賬的應(yīng)收賬款應(yīng)當(dāng)報告有關(guān)決策機(jī)構(gòu)，由其進(jìn)行審查，確定是否確認(rèn)為

6、壞賬。單位發(fā)生的各項(xiàng)壞賬，應(yīng)查明原因，明確責(zé)任，并在履行規(guī)定的審批程序后作出會計(jì)處理。l6.單位注銷的壞賬應(yīng)當(dāng)進(jìn)行備查登記，做到賬銷案存。已注銷的壞賬又收回時應(yīng)當(dāng)及時入賬，防止形成賬外款。l7.單位應(yīng)收票據(jù)的取得和貼現(xiàn)必須經(jīng)由保管票據(jù)以外的主管人員的書面批準(zhǔn)。應(yīng)有專人保管應(yīng)收票據(jù)，對于即將到期的應(yīng)收票據(jù)，應(yīng)及時向付款人提示付款；已貼現(xiàn)票據(jù)應(yīng)在備查簿中登記，以便日后追蹤管理，并應(yīng)制定逾期票據(jù)的沖銷管理程序和逾期票據(jù)追蹤監(jiān)控制度。l8.單位應(yīng)當(dāng)定期與往來客戶通過函證等方式核對應(yīng)收賬款、應(yīng)收票據(jù)、預(yù)收賬款等往來款項(xiàng)。如有不符，應(yīng)查明原因，及時處理。l三、該循環(huán)涉及的主要財務(wù)報表項(xiàng)目及主要憑證和賬戶l

7、（一）該循環(huán)涉及的主要財務(wù)報表項(xiàng)目資產(chǎn)負(fù)債表利潤表應(yīng)收賬款壞賬準(zhǔn)備應(yīng)收票據(jù)預(yù)收賬款應(yīng)交稅費(fèi)其他應(yīng)交款主營業(yè)務(wù)收入主營業(yè)務(wù)成本營業(yè)稅金及附加銷售費(fèi)用其他業(yè)務(wù)收入其他業(yè)務(wù)成本l（二）銷售與收款循環(huán)中主要業(yè)務(wù)憑證和賬戶l1、原始憑證類l（1）顧客訂單l（2）銷售單l（3）裝運(yùn)憑證l（4）銷售發(fā)票l（5）匯款通知書l（6）貸項(xiàng)通知單l（7）壞賬審批表l2、記賬憑證類l（1）收款憑證l（2）轉(zhuǎn)賬憑證l3、序時賬和明細(xì)賬類l（1）現(xiàn)金日記賬和銀行存款明細(xì)賬l（2）應(yīng)收賬款明細(xì)賬l（3）主營業(yè)務(wù)收入明細(xì)賬l（4）折扣與折讓明細(xì)賬l4、總賬類l（1）現(xiàn)金和銀行存款賬戶l（2）應(yīng)收賬款l（3）應(yīng)收票據(jù)l（4）壞

8、賬準(zhǔn)備l（5）預(yù)收賬款l（6）應(yīng)交稅費(fèi)l（7）其他應(yīng)交款l（8）主營業(yè)務(wù)收入l（9）營業(yè)稅金及附加l（10）銷售費(fèi)用l（11）其他業(yè)務(wù)收入l（12）其他業(yè)務(wù)成本第二節(jié) 銷售與收款循環(huán)交易和賬戶l一、業(yè)務(wù)活動對會計(jì)的影響l1、常規(guī)業(yè)務(wù)l 該循環(huán)涉及的常規(guī)業(yè)務(wù)與賬戶主要有主營業(yè)務(wù)收入、收款、應(yīng)收賬款（賒銷）、銷售退回、廣告和營銷等銷售費(fèi)用、營業(yè)稅金及附加。l2、非常規(guī)業(yè)務(wù)l 該循環(huán)涉及的非常規(guī)業(yè)務(wù)賬戶主要有銷售折扣與折讓、價格更改或銷售政策的改變和注銷壞賬。l3、會計(jì)估計(jì)l 該循環(huán)與會計(jì)估計(jì)有關(guān)的業(yè)務(wù)和賬戶主要有壞賬損失和售后服務(wù)費(fèi)用。l二、銷售與收款循環(huán)交易l1、銷售l（1）處理訂單銷售部門接受

9、顧客訂單，編制銷售單（發(fā)生認(rèn)定） l（2）信用批準(zhǔn)信用管理部門按照賒銷政策進(jìn)行信用批準(zhǔn)（計(jì)價和分?jǐn)偅?l（3）供貨與發(fā)運(yùn) 倉庫部門按批準(zhǔn)的銷售單供貨，裝運(yùn)部門裝運(yùn)貨物（發(fā)生、完整性） l（4）向顧客開具帳單（開發(fā)票和寄送銷售發(fā)票）l（5）賒銷的記錄開具賬單環(huán)節(jié)所針對的主要問題相關(guān)認(rèn)定（1）是否對所有裝運(yùn)的貨物都開了賬單（1）完整性（2）是否只對實(shí)際裝運(yùn)的貨物才開賬單，有無重復(fù)開單或虛構(gòu)交易（2）發(fā)生（3）是否按已授權(quán)的價格計(jì)價（3）計(jì)價和分?jǐn)俵2、收款l（1）收到現(xiàn)金l（2）收到支票、電匯等l（3）沖銷應(yīng)收賬款l3、銷售退回與折讓l（1）收到退貨商品l（2）補(bǔ)發(fā)退貨l（3）銷售退回l（4）沖減

10、應(yīng)收賬款l（5）銷售折讓l4、壞賬注銷l 注銷的壞賬應(yīng)當(dāng)進(jìn)行備查登記，做到賬銷案存。已注銷的壞賬又收回時應(yīng)當(dāng)及時入賬，防止形成帳外款。l5、估計(jì)壞賬第三節(jié) 銷售與收款循環(huán)的重大錯報風(fēng)險征兆l1、管理層舞弊風(fēng)險l 管理層可能由于被審計(jì)單位外部或內(nèi)部實(shí)現(xiàn)特定利潤目標(biāo)的壓力，二對財務(wù)信息做出虛假報告。l2、員工舞弊風(fēng)險l 如果內(nèi)部控制存在缺陷，員工可能利用職務(wù)之便侵占公司資產(chǎn)。l3、經(jīng)營流程風(fēng)險l l4、會計(jì)政策風(fēng)險l5、會計(jì)估計(jì)風(fēng)險l6、信息處理風(fēng)險l7、披露風(fēng)險第四節(jié) 進(jìn)一步審計(jì)程序控制測試l一、重大錯報風(fēng)險控制的分析l1.適當(dāng)?shù)穆氊?zé)分離l注意：注意：（1）適當(dāng)?shù)穆氊?zé)分離有助于防止各種各種有意或

11、無意的錯誤。l（2）主營業(yè)務(wù)收入賬如果系由記錄應(yīng)收賬款賬之外的職員獨(dú)立登記，并由另一位不負(fù)責(zé)賬簿記錄的職員定期調(diào)節(jié)總賬和明細(xì)賬。l（3）規(guī)定負(fù)責(zé)主營業(yè)務(wù)收入和應(yīng)收賬款記賬的職員不得經(jīng)手貨幣資金。l（4）賒銷批準(zhǔn)職能與銷售職能的分離）l（5）單位應(yīng)當(dāng)將辦理銷售、發(fā)貨、收款三項(xiàng)業(yè)務(wù)的部門(或崗位)分別設(shè)立；l（6）單位在銷售合同訂立前，應(yīng)當(dāng)指定專門人員就銷售價格、信用政策、發(fā)貨及收款方式等具體事項(xiàng)與客戶進(jìn)行談判。談判人員至少應(yīng)有兩人以上，并與訂立合同的人員相分離； l（7）編制銷售發(fā)票通知單的人員與開具銷售發(fā)票的人員應(yīng)相互分離；l（8）銷售人員應(yīng)當(dāng)避免接觸銷貨現(xiàn)款；l（9）單位應(yīng)收票據(jù)的取得和貼現(xiàn)

12、必須經(jīng)由保管票據(jù)以外的主管人員的書面批準(zhǔn)。 l2.正確的授權(quán)審批l對于授權(quán)審批問題，注冊會計(jì)師應(yīng)當(dāng)關(guān)注以下四四個關(guān)鍵點(diǎn)個關(guān)鍵點(diǎn)上的審批程序：l（1 1）在銷售發(fā)生之前，賒銷已經(jīng)正確審批；l（2 2）非經(jīng)正當(dāng)審批，不得發(fā)出貨物；l（3 3）銷售價格、銷售條件、運(yùn)費(fèi)、折扣等必須經(jīng)過審批；l（4 4）審批人應(yīng)當(dāng)根據(jù)銷售與收款授權(quán)批準(zhǔn)制度的規(guī)定，在授權(quán)范圍內(nèi)進(jìn)行審批，不得超越審批權(quán)限。對于超過單位既定銷售政策和信用政策規(guī)定范圍的特殊銷售交易，單位應(yīng)當(dāng)進(jìn)行集體決策。l3.充分的憑證和記錄l 銷售單，分別用于批準(zhǔn)賒銷、審批發(fā)批準(zhǔn)賒銷、審批發(fā)貨、記錄發(fā)貨數(shù)量貨、記錄發(fā)貨數(shù)量以及向顧客開具賬單向顧客開具賬單等

13、。l4.實(shí)物控制 l 限制接觸有形資產(chǎn)、現(xiàn)金和會計(jì)記錄，有助于將未授權(quán)的決策或行動引起的風(fēng)險降至最低。在現(xiàn)金收入環(huán)節(jié)，實(shí)物控制尤其重要。l5、內(nèi)部核查程序l由內(nèi)部審計(jì)人員或其他獨(dú)立人員核查銷售交易的處理和記錄l 內(nèi)部控制目標(biāo)內(nèi)部核查程序舉例登記入賬的銷售交易是真實(shí)的 檢查銷售發(fā)票的連續(xù)性井檢查所附的佐證憑證 銷售交易均經(jīng)適當(dāng)審批 了解顧客的信用情況確定是否符合企業(yè)的賒銷政策 所有銷售交易均已登記入賬 檢查發(fā)運(yùn)憑證的連續(xù)性并將其與主營業(yè)務(wù)收入明細(xì)賬核對 登記入賬的銷售交易均經(jīng)正確估價 將銷售發(fā)票上的數(shù)量與發(fā)運(yùn)憑證上的記錄進(jìn)行比較核對登記入賬的銷售交易分類恰當(dāng) 將登記入賬的銷傅交易的原始憑證與會計(jì)

14、科目表比較核對 銷售交易的記錄及時 檢查開票員所保管的未開票發(fā)運(yùn)憑征，確定是否包括所有應(yīng)開票的發(fā)運(yùn)憑證存內(nèi) 銷售交易已經(jīng)正確地記人明細(xì)賬并經(jīng)正確匯總 從發(fā)運(yùn)憑證追查至主營業(yè)務(wù)收入明細(xì)賬和總賬 第五節(jié) 進(jìn)一步審計(jì)程序?qū)嵸|(zhì)性程序l準(zhǔn)則要求：l注冊會計(jì)師應(yīng)當(dāng)針對評估的重大錯報風(fēng)險設(shè)計(jì)和實(shí)施實(shí)質(zhì)性程序，以發(fā)現(xiàn)認(rèn)定層次的重大錯報。l注冊會計(jì)師通過執(zhí)行實(shí)質(zhì)性程序來控制檢查風(fēng)險，從而對財務(wù)報表中各項(xiàng)認(rèn)定的準(zhǔn)確性取得必要保證。同時，為某類交易、期末賬戶余額、列報不存在重大錯報提供直接證據(jù)l注冊會計(jì)師需要根據(jù)不同的認(rèn)定層次的重大錯報風(fēng)險設(shè)計(jì)有針對性的細(xì)節(jié)測試。但是，注冊會計(jì)師應(yīng)當(dāng)對所有重大的各類交易、賬戶余額、

15、列報設(shè)計(jì)和實(shí)施實(shí)質(zhì)性程序。一、銷售與收款交易測試l1、銷售交易（詳見教材P219表10-4）l2、收款交易（詳見教材P219表10-4）l3、順查與逆查l（1）順查（適用于完整性測試）l 原始憑證 明細(xì)賬l （與會計(jì)做賬順序相同）l（2）逆查（適用于發(fā)生認(rèn)定測試）l 明細(xì)賬 原始憑證l （與會計(jì)做賬順序相反）l4、雙重目的測試l 將所選的交易測試與控制測試有效地結(jié)合起來，提高審計(jì)效率。二、評價會計(jì)政策和會計(jì)估計(jì)l（一）該循環(huán)需要評價的會計(jì)政策l1、收入的確認(rèn)是否符合會計(jì)準(zhǔn)則中收入確認(rèn)原則的規(guī)定；l2、注銷的壞賬是否符合壞賬確認(rèn)原則；l3、收入的計(jì)量是否采用合適的計(jì)量屬性；l4、收入在財務(wù)報表中

16、的分類是否有合理、充分的附注說明。l（二）該循環(huán)需要評價的會計(jì)估計(jì)l1、按完工百分比法計(jì)算的收入估計(jì)合理；l2、壞賬準(zhǔn)備的估計(jì)合理、充分且適當(dāng)。三、實(shí)質(zhì)性分析程序l基本前提：數(shù)據(jù)之間的關(guān)系可以合理預(yù)期，在缺少已知條件的情況下依然能夠成立。1 1）建立期望）建立期望2 2）運(yùn)用實(shí)質(zhì)性分析程序（比率分析和趨勢分析）運(yùn)用實(shí)質(zhì)性分析程序（比率分析和趨勢分析）l（1 1）銷售增長率）銷售增長率l（2 2）市場份額）市場份額l（3 3）毛利率（按產(chǎn)品分類）毛利率（按產(chǎn)品分類）l（4 4）重要產(chǎn)品在總銷售額中占的比例）重要產(chǎn)品在總銷售額中占的比例l（5 5）應(yīng)收賬款周轉(zhuǎn)率）應(yīng)收賬款周轉(zhuǎn)率l（6 6）比較當(dāng)年

17、度及以前年度應(yīng)收賬款與主營業(yè)務(wù)收）比較當(dāng)年度及以前年度應(yīng)收賬款與主營業(yè)務(wù)收入的比率入的比率l（7 7）比較當(dāng)年度及以前年度銷售退回總額及其與主）比較當(dāng)年度及以前年度銷售退回總額及其與主營業(yè)務(wù)收入的比率營業(yè)務(wù)收入的比率l（8 8）分析壞賬沖銷后又收回的款項(xiàng)）分析壞賬沖銷后又收回的款項(xiàng)l（9 9）每股經(jīng)營現(xiàn)金流量）每股經(jīng)營現(xiàn)金流量l（1010）比較當(dāng)年度及以前年度各月主營業(yè)務(wù)收入）比較當(dāng)年度及以前年度各月主營業(yè)務(wù)收入四、收入余額細(xì)節(jié)測試截止測試l目的：確定企業(yè)是否將交易記入正確的會計(jì)期間。l方法：檢查資產(chǎn)負(fù)債表日前后幾天所發(fā)生的（銷售、收款或退貨）交易的相關(guān)文件?？磿r間看編號，以防止提前或推后確認(rèn)

18、銷售與收款循環(huán)已發(fā)生的業(yè)務(wù)。l 應(yīng)該注意把握三個與主營業(yè)務(wù)收入確認(rèn)有著密切關(guān)系的日期：一是發(fā)票開具日期；二是記賬日期；三是發(fā)貨日期。檢查三者是否貴屬于同一適當(dāng)會計(jì)期間是主營業(yè)務(wù)收入截止測試的關(guān)鍵所在。l圍繞上述三個日期，可以考慮選擇三條審計(jì)路線實(shí)施主營業(yè)務(wù)收入的截止測試：l一是以賬簿記錄為起點(diǎn)。從資產(chǎn)負(fù)債表日前后若干天的帳簿記錄查至記賬憑證，檢查發(fā)票存根與發(fā)運(yùn)憑證。這里是逆向截止，主要是為了防止多計(jì)收入。l 二是以發(fā)運(yùn)憑證為起點(diǎn)。這里是正向截止。l三是以銷售發(fā)票為起點(diǎn)。這里分兩個方向：一是從銷售發(fā)票追查至發(fā)運(yùn)憑證，即逆向截止；二是以銷售發(fā)票追查至賬簿，即正向截止。五、應(yīng)收賬款余額細(xì)節(jié)測試函證l

19、含義：指注冊會計(jì)師為了獲取影響財務(wù)報表或相關(guān)披露認(rèn)定的項(xiàng)目的信息，通過直接來自第三方對有關(guān)信息和現(xiàn)存狀況的聲明，獲取和評價審計(jì)證據(jù)的過程。l目的：證實(shí)應(yīng)收賬款賬戶余額的真實(shí)性、正確性，防止或發(fā)現(xiàn)被審計(jì)單位及其有關(guān)人員在銷售業(yè)務(wù)中發(fā)生的差錯或弄虛作假、營私舞弊行為。l影響的認(rèn)定：存在、計(jì)價和分?jǐn)俵1.1.函證的范圍和對象：函證的范圍和對象： 除非有充分證據(jù)表明應(yīng)收賬款對被審計(jì)單位財務(wù)報表而言是不重要的，或者函證很可能是無效的，否則，注冊會計(jì)師應(yīng)當(dāng)對應(yīng)收賬款進(jìn)行函證。 如果注冊會計(jì)師不對應(yīng)收賬款進(jìn)行函證，應(yīng)當(dāng)在工作底稿中說明理由。如果認(rèn)為函證很可能是無效的，注冊會計(jì)師應(yīng)當(dāng)實(shí)施替代審計(jì)程序，獲取充分

20、、適當(dāng)?shù)膶徲?jì)證據(jù)。l函證的范圍是由諸多因素決定的，主要有：（1）應(yīng)收賬款在全部資產(chǎn)中的重要性；（2）被審計(jì)單位內(nèi)部控制的強(qiáng)弱；（3）以前期間的函證結(jié)果；（4）函證方式的選擇。l2.2.函證方式函證方式（1）積極的函證方式采用積極的函證方式，注冊會計(jì)師應(yīng)當(dāng)要求被詢證者在所有情況下必須回函。積極的函證方式又分為兩種：一種是在詢證函中列明擬函證的賬戶余額或其他信息，要求被詢證者確認(rèn)所函證的款項(xiàng)是否正確。另一種詢證函，即在詢證函中不列明賬戶余額或其他信息，而要求被詢證者填寫有關(guān)信息或提供進(jìn)一步信息。l積極的函證方式的適用范圍：相關(guān)的內(nèi)部控制是無效的；預(yù)計(jì)差錯率較高；個別賬戶的欠款金額較大；有理由相信欠

21、款有可能會存在爭議、差錯等問題。l（2）消極的函證方式如果采用消極的函證方式，注冊會計(jì)師只要求被詢證者僅在不同意詢證函列示信息的情況下才予以回函。l當(dāng)存在下列情況時，注冊會計(jì)師可以考慮采用消極的函證方式：重大錯報風(fēng)險評估為低水平；涉及大量余額較小的賬戶；預(yù)期不存在大量的錯誤；沒有理由相信被詢證者不認(rèn)真對待函證。l3、函證時間的選擇l 注冊會計(jì)師通常以資產(chǎn)負(fù)債表日為截止日，在資產(chǎn)負(fù)債表日后適當(dāng)時間內(nèi)實(shí)施函證。l 如果重大錯報風(fēng)險評估為低水平，注冊會計(jì)師可選擇資產(chǎn)負(fù)債表日前適當(dāng)日期為截止日實(shí)施函證，并對所函證項(xiàng)目自該截止日起至資產(chǎn)負(fù)債表日止發(fā)生的變動實(shí)施實(shí)質(zhì)性程序。l4.4.函證的控制函證的控制函

22、證實(shí)施過程的控制（1）將被詢證者的名稱、地址與被審計(jì)單位有關(guān)記錄核對；（2）將詢證函中列示的賬戶余額或其他信息與被審計(jì)單位有關(guān)資料核對；（3）在詢證函中指明直接向接受審計(jì)業(yè)務(wù)委托的會計(jì)師事務(wù)所回函；（4）詢證函經(jīng)被審計(jì)單位蓋章后，由注冊會計(jì)師直接發(fā)出；（5）將發(fā)出詢證函的情況形成審計(jì)工作記錄；（6）將收到的回函形成審計(jì)工作記錄，并匯總統(tǒng)計(jì)函證結(jié)果。l函證控制的幾點(diǎn)注意事項(xiàng)：1.發(fā)函最佳時間是與資產(chǎn)負(fù)債表日接近的時間，以確保在審計(jì)工作結(jié)束前取得函證的全部資料。2.如果被詢證者以傳真、電子郵件等方式回函，注冊會計(jì)師應(yīng)當(dāng)直接接受，并要求被詢證者寄回函證原件。3.如果發(fā)函多次未能收到回函，注冊會計(jì)師應(yīng)

23、當(dāng)查明原因，并考慮采用替代審計(jì)程序。l替代審計(jì)程序。例如，檢查與銷售有關(guān)的文件，包括銷售合同或協(xié)議、銷售訂單、銷售發(fā)票副本及發(fā)運(yùn)憑證等，以驗(yàn)證這些應(yīng)收賬款的真實(shí)性。 4.若函證和替代程序都不能提供財務(wù)報表有關(guān)認(rèn)定的充分、適當(dāng)?shù)膶徲?jì)證據(jù)，注會應(yīng)當(dāng)實(shí)施追加的審計(jì)程序。l在評價實(shí)施函證和替代審計(jì)程序獲取的證據(jù)的充分、適當(dāng)性時要考慮的因素：（1）函證和替代審計(jì)程序的可靠性；（2）不符事項(xiàng)的原因、頻率、性質(zhì)和金額；（3）實(shí)施其他審計(jì)程序獲取的審計(jì)證據(jù)。l在評價函證的可靠性時應(yīng)考慮的因素：（1）對詢證函的設(shè)計(jì)、發(fā)出及收回的控制情況；（2）被詢證者的勝任能力、獨(dú)立性、授權(quán)回函情況、對函證項(xiàng)目的了解及其客觀性

24、；（3）被審計(jì)單位施加的限制或回函中的限制。l5.5.對不符事項(xiàng)的處理對不符事項(xiàng)的處理不符事項(xiàng)產(chǎn)生的原因：（1）雙方登記入賬的時間不同；（2）一方記賬錯誤；（3）被審計(jì)單位舞弊l入賬的時間不同而產(chǎn)生的不符事項(xiàng)主要表現(xiàn)為：（1）詢證函發(fā)出時，債務(wù)人已經(jīng)付款，而被審計(jì)單位尚未收到貨款；（2）詢證函發(fā)出時，被審計(jì)單位的貨物已經(jīng)發(fā)出并已作銷售記錄，但貨物仍在途中，債務(wù)人尚未收到貨物；（3）債務(wù)人由于某種原因?qū)⒇浳锿嘶?，而被審?jì)單位尚未收到；（4）債務(wù)人對收到的貨物的數(shù)量、質(zhì)量及價格等方面有異議而全部或部分拒付貨款等。l6.6.對函證結(jié)果的總結(jié)和評價對函證結(jié)果的總結(jié)和評價l注冊會計(jì)師應(yīng)重新考慮l（A）對

25、內(nèi)部控制的原有評價是否適當(dāng)；l（B）控制測試的結(jié)果是否適當(dāng)；l（C）分析程序的結(jié)果是否適當(dāng)；l（D）相關(guān)的風(fēng)險評價是否適當(dāng)?shù)取l如果函證結(jié)果表明沒有審計(jì)差異，則注冊會計(jì)師可以合理地推論，全部應(yīng)收賬款總體是正確的；l如果函證結(jié)果表明存在審計(jì)差異，注冊會計(jì)師則應(yīng)當(dāng)估算應(yīng)收賬款總額中可能出現(xiàn)的累計(jì)差錯是多少，估算未被選中進(jìn)行函證的應(yīng)收賬款的累計(jì)差錯是多少。為取得對應(yīng)收賬款累計(jì)差錯更加準(zhǔn)確的估計(jì)，也可以進(jìn)一步擴(kuò)大函證范圍l7、管理層要求不實(shí)施函證時的處理l （1）注冊會計(jì)師應(yīng)當(dāng)考慮管理層的理由是否恰當(dāng)并或缺審計(jì)證據(jù)予以支持。l（2）若認(rèn)為管理層的要求合理，注冊會計(jì)師應(yīng)當(dāng)實(shí)施替代審計(jì)程序，以獲取充分適

26、當(dāng)?shù)膶徲?jì)證據(jù)。l（3）若認(rèn)為管理層的要求不合理，且被其阻撓而無法實(shí)施函證，則應(yīng)視為審計(jì)范圍受到限制，并考慮對審計(jì)報告可能產(chǎn)生的影響。l8、相關(guān)項(xiàng)目函證替代審計(jì)程序l（1）應(yīng)收賬款：檢查與銷售有關(guān)的文件、合同、銷售訂單、銷售發(fā)票副本、發(fā)運(yùn)憑證等。l（2）預(yù)收賬款：檢查資產(chǎn)負(fù)債表日后已轉(zhuǎn)銷的預(yù)收賬款是否與倉庫發(fā)運(yùn)憑證、銷售發(fā)票相一致。l（3）應(yīng)付賬款：檢查決算日后應(yīng)付賬款明細(xì)賬及庫存現(xiàn)金和銀行存款日記賬，核實(shí)是否已支付，同時檢查該筆債券的相關(guān)憑證資料，核實(shí)交易的真實(shí)性。l（4）預(yù)付賬款：檢查該筆債權(quán)的相關(guān)憑證資料，或抽查資產(chǎn)負(fù)債表日后預(yù)付賬款明細(xì)賬及存貨明細(xì)賬，核實(shí)是否已收到貨物，轉(zhuǎn)銷預(yù)付款，并根

27、據(jù)替代檢查結(jié)構(gòu)判斷其債權(quán)的真實(shí)性或出現(xiàn)壞賬的可能性。9 9、函證決策圖示、函證決策圖示詢證函過程的控制要點(diǎn)六、 壞賬準(zhǔn)備的測試l方法一：檢查大額賬戶的相關(guān)文件，尤其是檢查哪些已經(jīng)拖欠的賬戶以確定顧客最終是否會還款；核對年末之后的收款情況，確定顧客是否歸還了貨款；注冊會計(jì)師要判斷哪些款項(xiàng)收不回來，并將無法收回的金額加以匯總，并與壞賬準(zhǔn)備金額進(jìn)行比較。l方法二：根據(jù)應(yīng)收賬款賬齡分析表中的信息直接估計(jì)壞賬準(zhǔn)備的大小。賬齡越長，壞賬準(zhǔn)備計(jì)提比例越高，還應(yīng)考慮公司以往的計(jì)提比例和應(yīng)收賬款的回收情況，并根據(jù)目前的經(jīng)濟(jì)狀況和公司信用政策的變動進(jìn)行調(diào)整。七、庫存現(xiàn)金測試l（一）監(jiān)盤庫存現(xiàn)金l參與人員：被審計(jì)單

28、位出納員和會計(jì)主管必須參加，由注冊會計(jì)師進(jìn)行監(jiān)盤。l盤點(diǎn)步驟：1、制定庫存現(xiàn)金盤點(diǎn)程序，實(shí)施突擊性檢查；2、審閱庫存現(xiàn)金日記賬并同時與現(xiàn)金收付憑證相核對；3、由出納員根據(jù)庫存現(xiàn)金日記賬加計(jì)累計(jì)數(shù)額，結(jié)出現(xiàn)金結(jié)余額；4、盤點(diǎn)保險柜的現(xiàn)金實(shí)存數(shù)，同時編制“庫存現(xiàn)金盤點(diǎn)表”；5、資產(chǎn)負(fù)債表日后進(jìn)行盤點(diǎn)時，應(yīng)調(diào)整至資產(chǎn)負(fù)債表日的金額；結(jié)賬日應(yīng)存數(shù)=審計(jì)盤點(diǎn)數(shù)+本期減少數(shù)-本期增加數(shù)6、將盤點(diǎn)金額與庫存現(xiàn)金日記賬余額進(jìn)行核對，如有差異，應(yīng)查明原因，并做出記錄或適當(dāng)調(diào)整；7、若有沖抵庫存現(xiàn)金的借條、未提現(xiàn)支票、未作報銷的原始憑證，應(yīng)在“庫存現(xiàn)金盤點(diǎn)表”中注明或做出必要的調(diào)整。l（二）庫存現(xiàn)金的截止測試l

29、注冊會計(jì)師必須驗(yàn)證現(xiàn)金收支的截止日期?？煽紤]對結(jié)賬日前后一段時期內(nèi)現(xiàn)金收支憑證進(jìn)行審計(jì)，以確定是否存在跨期事項(xiàng)，是否應(yīng)考慮提出調(diào)整建議。八、銀行存款測試l1、取得并檢查銀行存款余額調(diào)節(jié)表l 檢查調(diào)節(jié)表中未達(dá)賬項(xiàng)的真實(shí)性，及資產(chǎn)負(fù)債表日后的進(jìn)賬情況。（1）驗(yàn)算調(diào)節(jié)表的數(shù)字計(jì)算；（2）列示未提現(xiàn)支票清單，注明開票日期和收票人姓名或單位；（3）追查截止日期銀行對賬單上的在途存款，并在銀行賬戶調(diào)節(jié)表上注明存款日期；（4）檢查截止日仍未提現(xiàn)的大額支票和其他已簽發(fā)一個月以上的未提現(xiàn)支票；（5）追查截止日期銀行對賬單已收、企業(yè)未收的款項(xiàng)性質(zhì)及款項(xiàng)來源；（6）核對銀行存款總賬余額、銀行對賬單加總金額。l2、函

30、證銀行存款余額l目的：了解企業(yè)資產(chǎn)的存在，企業(yè)賬面反映所欠銀行債務(wù)的情況，發(fā)現(xiàn)企業(yè)未入賬的銀行借款和未披露的或有負(fù)債。l發(fā)函范圍：向被審計(jì)單位在本年存過款（含外埠存款、銀行匯票存款、銀行本票存款、信用卡存款、信用證存款、信用證保證金存款）的所有銀行發(fā)函，包括企業(yè)存款賬戶已結(jié)清的銀行。l九、其他應(yīng)收款余額測試1、測試重點(diǎn)：其他應(yīng)收款的形成，以及期末余額的合理性；2、程序l（1）其他應(yīng)收款明細(xì)賬和總長的余額與報表核對相符；l（2）對性質(zhì)特別、不符合預(yù)期、金額較大的明細(xì)賬進(jìn)行審查，可參照應(yīng)收賬款的審計(jì)；l（3）在對其他應(yīng)收款余額進(jìn)行細(xì)節(jié)測試時，一定要分析其流動性，以證實(shí)該其他應(yīng)收款是否真實(shí)存在。l十

31、、預(yù)收賬款余額測試l測試重點(diǎn)：預(yù)收賬款的存在和權(quán)力義務(wù)。l（1）存在：查閱銷售合同、協(xié)議是否有預(yù)收貨款的條款，且該客戶屬于已批準(zhǔn)的顧客清單中。l（2）權(quán)力和義務(wù)：要注意出現(xiàn)同一客戶在預(yù)收賬款和應(yīng)收賬款同時掛賬，但銷售已實(shí)現(xiàn)全部在應(yīng)收賬款中掛賬，而仍未沖銷預(yù)收賬款的情況，防止虛掛。l十一、應(yīng)繳稅費(fèi)余額測試l1、計(jì)價和分?jǐn)偅喝〉没蚓幹茟?yīng)交稅費(fèi)明細(xì)表，復(fù)核其數(shù)字是否正確；l2、完整性：對應(yīng)交稅費(fèi)明細(xì)表中背起增加和本期支付等發(fā)生額的低估錯報進(jìn)行驗(yàn)證；l3、權(quán)利和義務(wù)：關(guān)注每一稅種的納稅期限，判斷各納稅義務(wù)是否正確。l十二、銷售費(fèi)用審計(jì)l思路：在審計(jì)銷售費(fèi)用時，要和客戶的銷售額掛鉤。特別要分析客戶用于廣

32、告費(fèi)、促銷費(fèi)、宣傳費(fèi)、鋪貨費(fèi)、進(jìn)場費(fèi)等直接用于開拓和鞏固市場所發(fā)生的營銷費(fèi)用，占銷售額的比例，判斷多少相關(guān)支出可以引發(fā)多少銷售。l方法：分析以前年度與銷售額的比例，并結(jié)合行業(yè)平均值，關(guān)注異常波動，查明原因。 查明所有銷售費(fèi)用都有相應(yīng)的支持性憑證。 【例題】l多選題：為了證實(shí)XYZ公司主營業(yè)務(wù)收入是否真實(shí)，執(zhí)行的下列審計(jì)程序中比較有效的是（）。A.對銷售毛利率進(jìn)行分析比較B.檢查收入的確認(rèn)計(jì)量是否符合會計(jì)準(zhǔn)則C.以主營業(yè)務(wù)收入明細(xì)賬為起點(diǎn)追查發(fā)票及發(fā)運(yùn)憑證D.以發(fā)運(yùn)憑證為起點(diǎn)追查發(fā)票和主營業(yè)務(wù)收入明細(xì)賬l答案：ABC解析：D主要檢查漏記收入的情況。lA公司年末應(yīng)收賬款總帳的余額為3000萬元，其

33、所屬明細(xì)帳中有借方余額的合計(jì)數(shù)為3100萬元，有貸方余額的合計(jì)數(shù)為100萬元；其他應(yīng)收款總帳余額為1500萬元，該公司采用余額百分比法計(jì)提壞帳準(zhǔn)備，計(jì)提比例為1%，計(jì)提金額為21萬元。壞帳準(zhǔn)備帳戶記錄見下表l壞賬準(zhǔn)備明細(xì)賬l要求：根據(jù)上述資料，對A公司壞帳準(zhǔn)備的計(jì)提進(jìn)行審查并提出審計(jì)意見。日期憑證字號摘要借方貸方余額1月1日上年結(jié)轉(zhuǎn)40（貸方）6月8日轉(zhuǎn)字74號核銷壞賬634（貸方）9月13日轉(zhuǎn)字185核銷壞賬1024（貸方）12月31日轉(zhuǎn)字369計(jì)提本年的壞賬準(zhǔn)備2145（貸方）l答案：該公司壞賬準(zhǔn)備的計(jì)提金額有誤。原因：對于應(yīng)收賬款明細(xì)賬中的貸方余額不應(yīng)計(jì)提壞賬準(zhǔn)備，因?yàn)槠湎喈?dāng)于預(yù)收賬款，

34、應(yīng)對其進(jìn)行重分類，歸入負(fù)債方。l年末計(jì)提壞賬準(zhǔn)備的基數(shù)l=3100+1500=4600（萬元）l當(dāng)年應(yīng)提取的壞賬準(zhǔn)備l=4600X1%-24=22（萬元）l該公司少提壞賬準(zhǔn)備l=22-21=1（萬元）l注冊會計(jì)師建議該公司作出調(diào)整，其會計(jì)調(diào)整分錄為：l借：資產(chǎn)減值損失 10000l 貸：壞賬準(zhǔn)備 10000補(bǔ)充：l分析應(yīng)收賬款明細(xì)賬余額分析應(yīng)收賬款明細(xì)賬余額l應(yīng)收賬款明細(xì)賬的余額一般在借方，表示被審計(jì)單位應(yīng)收而未收的債權(quán)。如果某一應(yīng)收賬款明細(xì)賬的余額在貸方，此時其性質(zhì)不是應(yīng)收債權(quán)，而是預(yù)收賬款。l假設(shè)應(yīng)收賬款各明細(xì)賬情況如下：l應(yīng)收賬款A(yù)200萬lB700萬lC1000萬lD-500萬lE80

35、0萬l應(yīng)當(dāng)注意，應(yīng)收賬款D公司“-500萬”時其經(jīng)濟(jì)含義不是應(yīng)收賬款，而是預(yù)收賬款，因此被審計(jì)單位應(yīng)在編制財務(wù)報表時作重分類調(diào)整，即l借：應(yīng)收賬款D公司500萬l 貸：預(yù)收賬款D公司500萬l如果被審計(jì)單位不作該筆重分類調(diào)整，則資產(chǎn)負(fù)債表中應(yīng)收賬款財務(wù)報表項(xiàng)目少計(jì)了500萬，預(yù)收賬款財務(wù)報表項(xiàng)目少計(jì)了500萬。被審計(jì)單位未作重分類調(diào)整屬于審計(jì)差異。l同樣的道理，如果被審計(jì)單位單獨(dú)設(shè)置了預(yù)收賬款，假定年末“預(yù)收賬款”各明細(xì)賬出現(xiàn)以下類似的情況：l預(yù)收賬款A(yù)200萬lB400萬lC-100萬lD80萬l那么被審計(jì)單位對預(yù)收C公司“-100萬”也應(yīng)作重分類調(diào)整，因?yàn)榇藭r預(yù)收賬款貸方“-100萬”，其

36、經(jīng)濟(jì)含義不是預(yù)收賬款，而是應(yīng)收賬款，被審計(jì)單位應(yīng)作以下重分類調(diào)整，即：l借：應(yīng)收賬款C公司100萬l 貸：預(yù)收賬款C公司100萬ll 如果被審計(jì)單位對該筆業(yè)務(wù)不作重分類調(diào)整，那么注冊會計(jì)師應(yīng)當(dāng)認(rèn)定其為審計(jì)差異 l另外注意調(diào)整的細(xì)節(jié)問題：l我們在前面講到: 應(yīng)收賬款A(yù)200萬lB700萬lC1000萬lD-500萬lE800萬l其中，應(yīng)收賬款D-500萬元，如果沒有進(jìn)行重分類調(diào)整，那么應(yīng)收賬款項(xiàng)目就少計(jì)了500萬元，同時就少提了壞賬準(zhǔn)備5005%=25萬。（假設(shè)壞賬準(zhǔn)備計(jì)提比例為5%）l那么注冊會計(jì)師該怎么編制補(bǔ)提壞賬準(zhǔn)備的調(diào)整分錄呢？l 是不是這樣計(jì)提，l借：資產(chǎn)減值損失 25萬l 貸：壞賬準(zhǔn)

37、備 25萬ll請大家注意，以上的這筆調(diào)整分錄是調(diào)整賬戶，而注冊會計(jì)師應(yīng)當(dāng)調(diào)整財務(wù)報表項(xiàng)目，所以貸方調(diào)整項(xiàng)目應(yīng)改為“應(yīng)收賬款計(jì)提壞賬準(zhǔn)備”。l借：資產(chǎn)減值損失 25萬l貸：應(yīng)收賬款計(jì)提壞賬準(zhǔn)備25萬l【例題1】l多選題：1、注冊會計(jì)師對被審計(jì)單位已發(fā)生的銷貨業(yè)務(wù)是否均已登記入賬進(jìn)行審計(jì)時，常用的控制測試程序有（）。A.檢查發(fā)運(yùn)憑證連續(xù)編號的完整性B.檢查賒銷業(yè)務(wù)是否經(jīng)過授權(quán)批準(zhǔn)C.檢查銷售發(fā)票連續(xù)編號的完整性D.觀察已經(jīng)寄出的對賬單的完整性l答案：AC解析：A、C在銷售與收款循環(huán)銷貨業(yè)務(wù)的控制目標(biāo)、內(nèi)部控制測試一覽表中有明確規(guī)定。事實(shí)上，發(fā)運(yùn)憑證不完整將導(dǎo)致銷售發(fā)票不完整，而銷售發(fā)票不完整又將導(dǎo)

38、致入賬不完整。B明顯地屬于授權(quán)審批目標(biāo)的控制測試，不選。由于對賬單是根據(jù)賬填制的，因此D無助于入賬的完整性目標(biāo)的測試。 【例題2】l單選題： A注冊會計(jì)師是J公司2003年度會計(jì)報表審計(jì)的外勤負(fù)責(zé)人,在編制會計(jì)報表時A注冊會計(jì)師遇到以下問題,請代為做出正確的專業(yè)判斷。（2004年） 為證實(shí)所有銷售業(yè)務(wù)均已記錄，A注冊會計(jì)師應(yīng)選擇最有效的具體審計(jì)程序是（ ）。 A.抽查出庫單 B.抽查銷售明細(xì)賬 C.抽查應(yīng)收賬款明細(xì)賬 D.抽查銀行對賬單 l答案：A解析：證實(shí)所有的銷售業(yè)務(wù)均已記錄屬于完整性目標(biāo)，則應(yīng)從原始憑證追查賬簿，所以選擇A。 【例題3】l判斷題：注冊會計(jì)師在對A股份有限公司銷售收款循環(huán)的

39、內(nèi)部控制進(jìn)行了解和評價，助理人員通過相應(yīng)的程序了解到了有關(guān)內(nèi)部控制，注冊會計(jì)師要對這些內(nèi)部控制設(shè)計(jì)的合理性作出判斷，在不考慮其他因素的情況下，請代為判斷其合理性。（1）單位在簽訂銷售合同前，指定兩名以上專門人員與購貨方談判，并由他們中的首席談判代表負(fù)責(zé)簽訂銷售合同。（）l（2）對售出的商品由收款員對每筆銷貨開具賬單后，將發(fā)運(yùn)憑證按順序歸檔，且收款員應(yīng)定期檢查全部憑證的編號是否連續(xù)。（） l（1）答案：解析：應(yīng)由談判人員以外的專門人員與購貨方簽訂銷售合同。 l（2）答案：解析：定期檢查應(yīng)由收款員以外的其他人員擔(dān)任。 第四節(jié)主營業(yè)務(wù)收入審計(jì) l一、 主營業(yè)務(wù)收入審計(jì)目標(biāo)主營業(yè)務(wù)收入項(xiàng)目核算企業(yè)在銷

40、售商品、提供勞務(wù)等主營業(yè)務(wù)活動中所產(chǎn)生的收入，以及企業(yè)確認(rèn)的除主營業(yè)務(wù)活動以外的其他經(jīng)營活動實(shí)現(xiàn)的收入，包括出租固定資產(chǎn)、出租無形資產(chǎn)、出租包裝物和商品、銷售材料、用材料進(jìn)行非貨幣性交換（非貨幣性資產(chǎn)交換具有商業(yè)實(shí)質(zhì)且公允價值能夠可靠計(jì)量）或債務(wù)重組等實(shí)現(xiàn)的收入。l l 其審計(jì)目標(biāo)一般包括：確定記錄的主營業(yè)務(wù)收入是否已發(fā)生，且與被審計(jì)單位有關(guān)；確定主營業(yè)務(wù)收入記錄是否完整；確定與主營業(yè)務(wù)收入有關(guān)的金額及其他數(shù)據(jù)是否已恰當(dāng)記錄，包括對銷售退回、銷售折扣與折讓的處理是否適當(dāng)；確定主營業(yè)務(wù)收入是否已記錄于正確的會計(jì)期間；確定主營業(yè)務(wù)收入的內(nèi)容是否正確；確定主營業(yè)務(wù)收入的披露是否恰當(dāng)。 二、主營業(yè)務(wù)收

41、入的實(shí)質(zhì)性程序l（一）主營業(yè)務(wù)收入的實(shí)質(zhì)性程序l1取得或編制主營業(yè)務(wù)收入明細(xì)表，復(fù)合加計(jì)正確，并與總賬數(shù)和明細(xì)帳合計(jì)數(shù)核對相符。查明主營業(yè)務(wù)收入的確認(rèn)原則、方法。（學(xué)生應(yīng)特別注意把握好會計(jì)知識，判斷被審計(jì)單位在收入的確認(rèn)方面是否正確）l【例題】在對M公司2004年度會計(jì)報表進(jìn)行審計(jì)時，L注冊會計(jì)師負(fù)責(zé)銷售與收款循環(huán)的審計(jì)。在審計(jì)過程中，L注冊會計(jì)師需要考慮以下事項(xiàng)，請代為做出正確的專業(yè)判斷。（2005年）（1）L注冊會計(jì)師計(jì)劃測試M公司2004年度主營業(yè)務(wù)收入的完整性。以下各項(xiàng)審計(jì)程序中，通常難以實(shí)現(xiàn)上述審計(jì)目標(biāo)的是（）。A.抽取2004年12月31日開具的銷售發(fā)票，檢查相應(yīng)的發(fā)運(yùn)單和賬簿記錄

42、B.抽取2004年12月31日的發(fā)運(yùn)單，檢查相應(yīng)的銷售發(fā)票和賬簿記錄C.從主營業(yè)務(wù)收入明細(xì)賬中抽取2004年12月31日的明細(xì)記錄，檢查相應(yīng)的記賬憑證、發(fā)運(yùn)單和銷售發(fā)票D.從主營業(yè)務(wù)收入明細(xì)賬中抽取2005年1月1日的明細(xì)記錄，檢查相應(yīng)的記賬憑證、發(fā)運(yùn)單和銷售發(fā)票l【答案】C【解析】對于測試完整性的審計(jì)程序應(yīng)當(dāng)是從原始憑證追查到賬簿記錄的，所以對于該種情況AB是正確的，同時對于C來說是實(shí)現(xiàn)真實(shí)性的目標(biāo)的，同時對于D來說可以查找出關(guān)于是否存在應(yīng)當(dāng)計(jì)入到04年賬簿上的收入?yún)s記在了05年的賬簿上。l（2）M公司存在以下與收入確認(rèn)相關(guān)的交易處理情況，其中，不正確的是（）。A.M公司擬以在2004年12

43、月按合同約定以離岸價向某外國公司出口產(chǎn)品時，對方告知由于其所在國開始實(shí)施外匯管制，無法承諾付款。為了開拓市場，M公司仍于2004年末交付產(chǎn)品，但在2004年未確認(rèn)相應(yīng)的主營業(yè)務(wù)收入B.M公司于2004年末委托某運(yùn)輸公司向某企業(yè)交付一批產(chǎn)品。由于驗(yàn)收時發(fā)現(xiàn)部分產(chǎn)品有破損，該企業(yè)按照合同約定要求M公司采取減價等補(bǔ)償措施或者全部予以退貨，M公司以產(chǎn)品破損是運(yùn)輸公司責(zé)任為由而拒絕對方要求。由于發(fā)貨前已收到該企業(yè)預(yù)付的全部貨款，M公司于2004年確認(rèn)了相應(yīng)主營業(yè)務(wù)收入lC.M公司于2004年12月初以每件500元（不含增值稅）的價格向某公司交付了1000件產(chǎn)品。雙方約定，在該公司付清貨款前，盡管M公司不

44、再對所交付的產(chǎn)品實(shí)施繼續(xù)管理和控制，但仍對尚未收款的該部分產(chǎn)品保留法定所有權(quán)。截止2004年末，M公司收取了該公司支付的其中800件產(chǎn)品的貨款，確認(rèn)了主營業(yè)務(wù)收入500000元lD.M公司于2004年向某公司轉(zhuǎn)讓了一項(xiàng)軟件的使用權(quán)，使用費(fèi)為500000元，M公司不提供后期服務(wù)。合同約定，該公司在2004年和2005年各支付250000元。M公司于2004年實(shí)際收到200000元，但仍在當(dāng)年確認(rèn)了250000元收入l【答案】B【解析】對于B來說由于退貨的可能性還沒有消失，風(fēng)險和報酬還未真正的轉(zhuǎn)移。所以，不應(yīng)當(dāng)確認(rèn)為收入。l（3）2007年11月30日，A公司接受一項(xiàng)產(chǎn)品的安裝任務(wù)，安裝期共4個月

45、，安裝合同的總收入為40萬元。到2007年底，共收取款項(xiàng)24萬元，實(shí)際發(fā)生成本20萬元，估計(jì)還要發(fā)生成本12萬元。在2007年度的財務(wù)報表中，A公司把24萬元全部確認(rèn)為勞務(wù)收入，并結(jié)轉(zhuǎn)了已經(jīng)發(fā)生的成本20萬元。 l這是一個不同期間的勞務(wù)確認(rèn)問題。l完工的進(jìn)度是20/（20+12）=62.5%，l所以應(yīng)該根據(jù)完工百分比法確認(rèn)今年的勞務(wù)收入：l4062.5%=25萬元，l所以應(yīng)該確認(rèn)25萬元的勞務(wù)收入，而不是24萬元。l3 3實(shí)質(zhì)性分析程序。實(shí)質(zhì)性分析程序。（）將本期與上期的主營業(yè)務(wù)收入進(jìn)行比較，分析產(chǎn)品銷售結(jié)構(gòu)和價格的變動是否異常，并分析異常變動原因；（）比較本期各月各種主營業(yè)務(wù)收入的變動情況，分析其變動趨勢是否正常，是否符合被審計(jì)單位季節(jié)性、周期性的經(jīng)營規(guī)律，并檢查異?，F(xiàn)象和重大波動原因；（）計(jì)算本期重要產(chǎn)品的毛利率，分析比較本期與上期同類產(chǎn)品毛利率變化情況，注意收入與成本是否配比，并查清原因；（）計(jì)