銀行逾期應(yīng)收未收利息涉稅分析

1、2012-10-30 17:18:28|分類：3、流轉(zhuǎn)稅|標(biāo)簽：|舉報|字號大中小 訂閱宋中華一、相關(guān)定義1、什么是表外應(yīng)收未收利息所謂表外應(yīng)收未收利息，是指資產(chǎn)負(fù)債表z外核算的利息。表內(nèi)業(yè)務(wù)就是指 在資產(chǎn)負(fù)債表上反映的業(yè)務(wù)。比如銀行存款、貸款等。銀行有一些事項不必通過 表內(nèi)科目核算，但又必須反映和記載的，如逾期時間較長的貸款，極冇可能收不 回，但是只要客戶占用貸款銀行就應(yīng)繼續(xù)計息，同吋原已計息未償還部分的復(fù)利, 都需要進(jìn)行統(tǒng)計，這就需要在表外進(jìn)行記載。2、金融企業(yè)表外應(yīng)收未收利息的會計處理金融企業(yè)會計制度（財會200149號）第八十五條規(guī)定：“金融企業(yè)發(fā) 放的貸款，應(yīng)按期計提利息并確認(rèn)收入。

2、發(fā)放貸款到期（含展期，下同）90天 后尚未收回的，其應(yīng)計利息停止計入當(dāng)期利息收入，納入表外核算；已計提的 貸款應(yīng)收利息，在貸款到期90天后仍未收回的，或在應(yīng)收利息逾期90天后仍未 收到的，沖減原已計入損益的利息收入，轉(zhuǎn)作表外核算?！弊ⅲ捍笄疤崾琴J款到期財政部關(guān)于縮短金融企業(yè)應(yīng)收利息核算期限的通知（財金20025號） 規(guī)定：“從2002年1月1日起，金融企業(yè)應(yīng)收未收利息核算期限由原來的180 天調(diào)整為90天，貸款利息自結(jié)息日起，逾期90天（含90天）以內(nèi)的應(yīng)收未收利 息，應(yīng)繼續(xù)計入當(dāng)期損益；貸款利息逾期90天以上，無論該貸款本金是否逾期, 發(fā)生的應(yīng)收未收利息不再計入當(dāng)期損益，而待實際收回時再計人

3、損益。對已經(jīng)納 入損益的應(yīng)收未收利息，在該貸款本金或應(yīng)收利息逾期超過90天（不含90天） 以后，應(yīng)相應(yīng)沖減利息收入?！?o注：大前提是貸款未逾期，文件只是針對利息部分3、國民經(jīng)濟行業(yè)分類（gb/t47542002）第j大類金融業(yè)，包括銀行 業(yè)、證券業(yè)、保險業(yè)以及其他金融活動。解讀：國民經(jīng)濟分類屮金融業(yè)是單獨作為一個行業(yè)來進(jìn)行的劃分。因此，與 金融業(yè)相關(guān)的會計準(zhǔn)則和稅法規(guī)定，要按照單獨行業(yè)來處理。4、中華人民共和國營業(yè)稅暫行條例實施細(xì)則第二條規(guī)定：“條例第一 條所稱條例規(guī)定的勞務(wù)是指屬于交通運輸業(yè)、建筑業(yè)、金融保險業(yè)、郵電通信業(yè)、 文化體育業(yè)、娛樂業(yè)、服務(wù)業(yè)稅目征收范圍的勞務(wù)（以下稱應(yīng)稅勞務(wù)）。

4、”。企業(yè)所得稅法第六條規(guī)定：“企業(yè)以貨幣形式和非貨幣形式從各種來源 取得的收入，為收入總額。包括：（二）提供勞務(wù)收入；”。企業(yè)所得稅法實施條例第十五條規(guī)定：“企業(yè)所得稅法第六條第（二） 項所稱提供勞務(wù)收入，是指企業(yè)從事建筑安裝、修理修配、交通運輸、倉儲租賃、 金融保險、郵電通信、咨詢經(jīng)紀(jì)、文化體育、科學(xué)研究、技術(shù)服務(wù)、教育培訓(xùn)、 餐飲住宿、中介代理、衛(wèi)生保健、社區(qū)服務(wù)、旅游、娛樂、加工以及其他勞務(wù)服 務(wù)活動取得的收入?！薄＝庾x：金融業(yè)的收入屬于提供勞務(wù)收入。以后的會計處理要按照提供勞務(wù), 而不是利息收入。同時滿足下列條件時，應(yīng)確認(rèn)捉供勞務(wù)收入的實現(xiàn)：一是收入的金額能夠合 理地計量；二是相關(guān)的經(jīng)

5、濟利益能夠流入企業(yè)；三是交易中發(fā)生的成木能夠合理 地計量。而銀行的逾期利息都無法滿足此項規(guī)定。二、企業(yè)所得稅文件規(guī)定1、國家稅務(wù)總局關(guān)于金融金業(yè)貸款利息收入確認(rèn)問題的公告（2010年 第23號，以下簡稱23號公告）根據(jù)中華人民共和國企業(yè)所得稅法及其實施條例的規(guī)定，現(xiàn)對金融企業(yè)貸款 利息收入所得稅處理問題公告如下：一、金融企業(yè)按規(guī)定發(fā)放的貸款，屬于未逾期貸款（含展期，下同），應(yīng)根 據(jù)先收利息后收本金的原則，按貸款合同確認(rèn)的利率和結(jié)算利息的期限計算利 息，并于債務(wù)人應(yīng)付利息的日期確認(rèn)收入的實現(xiàn)；屬于逾期貸款，其逾期后發(fā)生的應(yīng)收利息，應(yīng)于實際收到的日期，或者雖未 實際收到，但會計上確認(rèn)為利息收入的日

6、期，確認(rèn)收入的實現(xiàn)。二、金融企業(yè)已確認(rèn)為利息收入的應(yīng)收利息，逾期90天仍未收回，且會計 上已沖減了當(dāng)期利息收入的，準(zhǔn)予抵扣當(dāng)期應(yīng)納稅所得額。三、金融企業(yè)已沖減了利息收入的應(yīng)收未收利息，以后年度收回時，應(yīng)計入 當(dāng)期應(yīng)納稅所得額計算納稅。四、本公告自發(fā)布之日起30日后施行。二0 0年十一月五日解讀：從稅務(wù)政策來看，根據(jù)國家稅務(wù)總局關(guān)于金融企業(yè)貸款利息收入 確認(rèn)問題的公告（2010年第23號）規(guī)定，12月5日后應(yīng)收未收利息不繳納金 業(yè)所得稅。2010年第23號公告稅務(wù)處理趨同會計處理主要體現(xiàn)在以下幾個方面：1、是對于未逾期貸款，公告指出按貸款合同確認(rèn)的利率和結(jié)算利息的期限 計算利息，并于債務(wù)人應(yīng)付利

7、息的h期確認(rèn)收入的實現(xiàn)，休現(xiàn)了會計處理中的權(quán) 責(zé)發(fā)生制原則。1）對已確認(rèn)為利息收入的應(yīng)收利息的稅務(wù)處理，逾期90天仍未收回，且會 計上已沖減了當(dāng)期利息收入的，準(zhǔn)予抵扣當(dāng)期應(yīng)納稅所得額。在財務(wù)處理上對已 經(jīng)納入損益的應(yīng)收未收利息，在其貸款木金或應(yīng)收利息逾期超過90天（不含90 天）以后，金融企業(yè)要相應(yīng)作沖減利息收入處理?？梢妼σ汛_認(rèn)為利息收入的應(yīng) 收利息，在財稅處理上已基本一致。2）對已沖減利息收入應(yīng)收未收利息的稅務(wù)處理，應(yīng)在應(yīng)收未收利息以后年 度收回時，應(yīng)計入當(dāng)期應(yīng)納稅所得額計算納稅，在會計處理上，貸款利息逾期 90天以上，發(fā)生的應(yīng)收未收利息不再計入當(dāng)期損益，在表外核算，實際收回時 再計入損益

8、。2、逾期貸款的稅務(wù)處理，其逾期后發(fā)生的應(yīng)收利息，按收付實現(xiàn)制原則， 應(yīng)于實際收到的日期，或者雖未實際收到，但會計上確認(rèn)為利息收入的日期，確 認(rèn)收入的實現(xiàn)，體現(xiàn)了同會計處理趨同。三、營業(yè)稅文件規(guī)定1、關(guān)于金融企業(yè)逾期應(yīng)收未收利息征收營業(yè)稅問題的批復(fù)（魯?shù)囟惡?201091 號）煙臺市地方稅務(wù)局：你局關(guān)于對金融企業(yè)逾期應(yīng)收未收利息有關(guān)營業(yè)稅問題的請示（煙地稅 發(fā)201020號）收悉。經(jīng)研究，批復(fù)如下:根據(jù)財政部國家稅務(wù)總局關(guān)于公布若干廢止和失效的營業(yè)稅規(guī)范性文件 的通知（財稅200961號）的規(guī)定，自2009年1月1日起，財政部國家 稅務(wù)總局關(guān)于金融業(yè)應(yīng)收未收利息稅收問題的通知（財稅200218

9、2號）停止 執(zhí)行。因此，金融企業(yè)營業(yè)稅納稅義務(wù)發(fā)生時間，應(yīng)按中華人民共和國營業(yè)稅 暫行條例的統(tǒng)一規(guī)定執(zhí)行，對其超過核算期限或貸款本金到期（含展期）后的 應(yīng)收未收利息不得遞減當(dāng)期應(yīng)稅收入。山東省地方稅務(wù)局二0 一 0年六月二十一日2、財政部、國家稅務(wù)總局關(guān)于金融企業(yè)應(yīng)收術(shù)收利息征收營業(yè)稅問題的 通知（財稅2002 182號）規(guī)定：“金融企業(yè)發(fā)放貸款（包括自營貸款和委托 貸款）后，凡在規(guī)定的應(yīng)收未收利息核算期內(nèi)發(fā)生的應(yīng)收利息（注：這是前提, 而這個核算期限應(yīng)該以財務(wù)準(zhǔn)則為確定標(biāo)準(zhǔn)），均應(yīng)按規(guī)定申報交納營業(yè)稅；貸 款應(yīng)收利息自結(jié)息之日起，超過應(yīng)收未收利息核算期限或貸款本金到期（含展期） 后尚未收回的

10、，按照實際收到利息申報交納營業(yè)稅；對金融企業(yè)2001年1月1 日以后發(fā)生的已繳納過營業(yè)稅的應(yīng)收未收利息（包括自營貸款和委托貸款利息）, 若超過應(yīng)收未收利息核算期限后仍未收回或其貸款本金到期（含展期）后尚未收 回的，可從以后的營業(yè)額中減除。二3、新營業(yè)稅暫行條例第十二條規(guī)定：“營業(yè)稅納稅義務(wù)發(fā)生時間為納 稅人提供應(yīng)稅勞務(wù)、轉(zhuǎn)讓無形資產(chǎn)或者銷售不動產(chǎn)并收訖營業(yè)收入款項或者取得 索取營業(yè)收入款項憑據(jù)的當(dāng)天。國務(wù)院財政、稅務(wù)主管部門另有規(guī)定的，從其規(guī) 定。”。4、新營業(yè)稅暫行條例實施細(xì)則第二十四條規(guī)定：“條例第十二條所稱 取得索取營業(yè)收入款項憑據(jù)的當(dāng)天，為書面合同確定的付款日期的當(dāng)天；未簽訂 書面合同

11、或者書面合同未確定付款日期的，為應(yīng)稅行為完成的當(dāng)天。所稱取得索 取營業(yè)收入款項憑據(jù)的當(dāng)天，為書面合同確定的付款日期的當(dāng)天；未簽訂書面合 同或者書面合同未確定付款日期的，為應(yīng)稅行為完成的當(dāng)天。”。5、財政部、國家稅務(wù)總局關(guān)于公布若干廢止和失效的營業(yè)稅規(guī)范性文件 的通知（財稅200961號）全文廢止了財稅2002 182號。因此，新政策下金融企業(yè)貸款應(yīng)收利息問題，在財政部、國家稅務(wù)總局對于 該事項未作新的專門文件進(jìn)行規(guī)范z前，納稅義務(wù)時間，原則上為書面合同確定 的付款日期的當(dāng)天，但實務(wù)中仍按財稅2002 182號的規(guī)定操作。解讀：（1）2009年以前，按照關(guān)于金融企業(yè)應(yīng)收未收利息征收營業(yè)稅問題的通

12、 知（財稅2002 182號）在實際收到利息申報交納營業(yè)稅。（2）2009年1月1日至2010年12月5日，按照營業(yè)稅暫行條例及營 業(yè)稅暫行條例實施細(xì)則的規(guī)定，應(yīng)收耒收利息應(yīng)繳納營業(yè)稅，參考政策有：一是新營業(yè)稅條例頒布后，財政部、國家稅務(wù)總局關(guān)于公布若干廢止和失 效的營業(yè)稅規(guī)范性文件的通知（國稅200961號）第一條第11項屮已將該文 件作廢。該文件作廢后，利息收入應(yīng)按照合同確定的付款口期確認(rèn)營業(yè)額繳納營 業(yè)稅，而不考慮是否在核算期內(nèi)或貸款到期前收到利息。也就是說，在2009年1月1 h以后，應(yīng)按書而合同確定的付款日期的當(dāng)天 確認(rèn)利息收入，即如果銀行與借款人在合同中約定了收息時間，則無論借款人按 吋是否付息，銀行都應(yīng)在約定付款日確認(rèn)該營業(yè)稅收入的實現(xiàn)并繳納營業(yè)稅。如 果未簽合同或合同未約定付款日期的，應(yīng)以貸款行為己經(jīng)實際完成的當(dāng)天作為營 業(yè)稅利息收入的發(fā)生時間。這些針對未逾期的貸款二是從稅務(wù)總局相關(guān)政策看，國家稅務(wù)總局大企業(yè)稅收管理罰關(guān)于做好部 分總局定點聯(lián)系企業(yè)2009年度稅收h查整改落實工作的通知（企便函201016 號）將“金融機構(gòu)的逾期貸款利息（注：這是前提），未在取得利息收入權(quán)利的 當(dāng)天確認(rèn)收入”列為需要整改的內(nèi)容。三是從地方相關(guān)稅務(wù)政策看，山東省地稅局在關(guān)