縣以上稅務(wù)局分局局長簽稅收強制執(zhí)行決定書應(yīng)注意的幾個問題

1、縣以上稅務(wù)局（分局）局長簽發(fā)稅收強制執(zhí)行決定書應(yīng)注意的幾個問題胡智星根據(jù)中華人民共和國稅收征收管理法的規(guī)定，采取稅收強制執(zhí)行措施必須經(jīng)縣以上稅務(wù)局（分局）局長批準(zhǔn)。具體來說，就是要在稅收強制執(zhí)行決定書上簽字。這是一個既嚴(yán)肅而又嚴(yán)謹(jǐn)?shù)姆墒掷m(xù)，批準(zhǔn)人必須為此負(fù)起法律的責(zé)任，這也是稅務(wù)領(lǐng)導(dǎo)干部權(quán)力責(zé)任統(tǒng)一的重要體現(xiàn)。然而，有的縣以上稅務(wù)局（分局）局長對此并沒有足夠的重視，簽出了帶有執(zhí)法風(fēng)險的稅收強制執(zhí)行決定書交由屬下執(zhí)行了卻全然不知風(fēng)險在哪里。這種或潛在的、或明顯的執(zhí)法風(fēng)險應(yīng)對我們有所警示。在此筆者為縣以上稅務(wù)局（分局）局長簽發(fā)稅收強制執(zhí)行決定書提些粗淺的建議，僅供參考。一、對是否采取稅收強制執(zhí)行

2、措施要有嚴(yán)肅、嚴(yán)謹(jǐn)?shù)膽B(tài)度。采取稅收強制執(zhí)行措施是一項非常嚴(yán)肅的執(zhí)法活動。從政治層面來講，直接或間接涉及到、關(guān)聯(lián)到地方經(jīng)濟發(fā)展環(huán)境和維護(hù)社會穩(wěn)定的大局；從法律層面來講，體現(xiàn)的是依法治稅，維護(hù)國家稅收利益，強制納稅遵從，調(diào)整征納權(quán)利義務(wù)關(guān)系；從工作層面來講，展示的是稅收執(zhí)法形象，執(zhí)法責(zé)任和執(zhí)法水平。作為一個負(fù)責(zé)任的縣以上稅務(wù)局（分局）局長，在享有并行使其法定職權(quán)的同時也必須負(fù)起相應(yīng)的政治責(zé)任、工作責(zé)任和法律責(zé)任。所謂負(fù)起責(zé)任最重要的就是要有嚴(yán)肅、嚴(yán)謹(jǐn)?shù)膽B(tài)度，切實增強執(zhí)法風(fēng)險防范意識和采取積極有效的控制措施。要不折不扣地按法定程序辦事，正確無誤地按程序要求辦事，堅定不移地按執(zhí)法依據(jù)辦事，慎重有序地按

3、法定權(quán)限辦事?？h以上稅務(wù)局（分局）局長在是否批準(zhǔn)采取稅收強制執(zhí)行措施時必須要親自“較真”，絕不能當(dāng)“甩手掌柜”，最好是要對前面的各道程序一一進(jìn)行審查，重點審查適用法律依據(jù)是否恰如其分，執(zhí)法程序是否完整到位，執(zhí)法文書是否規(guī)范有效，執(zhí)法權(quán)限是否法定擁有，執(zhí)法職責(zé)是否超越范圍。切忌例行公事過份相信或依賴稅收管理員、主管稅務(wù)機關(guān)負(fù)責(zé)人、相關(guān)稅收業(yè)務(wù)部門負(fù)責(zé)人等在稅務(wù)行政執(zhí)法審批表（強制）上逐級簽署的情況和意見。因為，一方面現(xiàn)實中基層稅務(wù)人員的執(zhí)法責(zé)任、素質(zhì)實在令人堪憂，另一方面對稅收法律法規(guī)乃至現(xiàn)行政策的原文、釋義、出臺背景及立法精神的理解和認(rèn)識總是環(huán)節(jié)越多越好，把關(guān)的人越多越好，有必要在縣以上稅務(wù)局

4、（分局）局長“批準(zhǔn)”這一關(guān)再重新進(jìn)行認(rèn)證確定。二、不能先強制執(zhí)行了“物”（或“款”） 再又去強制執(zhí)行“款”（或“物”）。2005年7月29日，A 市地稅局稽查局對B公司實施稅務(wù)稽查，查出該公司2004年4月30日征用A市耕地64556平方米，土地評估價值為1149.07萬元，未申報繳納耕地占用稅和契稅。A 市地稅局稽查局對B公司下達(dá)了稅收執(zhí)法文書限期繳納稅款后其仍拒不繳納稅款。2005年8月25日經(jīng)A 市地稅局局長批準(zhǔn)對該公司土地采取了查封、扣押（實為整體查封、扣押，姑且不質(zhì)凝其是否屬于“無其他可供強制執(zhí)行的財產(chǎn)”情形）稅收強制執(zhí)行措施。此后并沒有依法拍賣或者變賣其土地，更沒有以拍賣或者變賣所

5、得抵繳稅款。2006年11月15日，A 市地稅局稽查局獲悉該公司存款賬上有足夠的資金，于是經(jīng)A 市地稅局局長批準(zhǔn)對該公司再次實行稅收強制執(zhí)行措施，從其存款帳戶中扣繳應(yīng)納稅款及滯納金1317461.19元。之后返還給該公司已查封、扣押的土地。此案中先“強制土地”，后“強制存款”，為了維護(hù)國家稅收利益該稅務(wù)機關(guān)可謂竭盡全力，用足用夠了強制執(zhí)行措施。但是卻嚴(yán)重執(zhí)法違法，侵害了納稅人權(quán)益。第一，稅收強制執(zhí)行措施一旦啟動就是“開弓沒有回頭箭”，尤其是查封、扣押和拍賣、變賣是具有連續(xù)性的，是不再給納稅人履行納稅義務(wù)的機會和時間的。此案中稅務(wù)機關(guān)接下來要做的就是依法拍賣或者變賣其土地，以拍賣或者變賣所得抵繳

6、稅款。并與該公司進(jìn)行“結(jié)算”。拍賣、變賣所得不足抵繳稅款、滯納金的，稅務(wù)機關(guān)應(yīng)當(dāng)繼續(xù)追繳。作為該公司要做的只能是等待給個“說法”。第二，被“強制土地”后該公司在法律意義上已被動履行了納稅義務(wù)，即繳納了應(yīng)納稅款，就不應(yīng)當(dāng)再被“強制存款”。如果先被“強制土地”，后被“強制存款”，那么從理論上講該公司已被動繳納了2倍的應(yīng)納稅款和滯納金，而后者“應(yīng)納稅款和滯納金”是根本不存在的。雖然本案中又“返還給該公司已查封、扣押的土地”，但是實際操作上可經(jīng)肯定是十分謊唐的。試想國家稅務(wù)總局連這種“返還”的執(zhí)法文書都沒有制定（當(dāng)然也不可能制定），又怎樣辦理“返還”手續(xù)？三、稅款征收不能申請人民法院強制執(zhí)行。中華人民

7、共和國稅收征收管理法第二十九條規(guī)定：“除稅務(wù)機關(guān)、稅務(wù)人員以及經(jīng)稅務(wù)機關(guān)依照法律、行政法規(guī)委托的單位和人員外，任何單位和個人不得進(jìn)行稅款征收活動?！钡谒氖粭l規(guī)定“本法第三十七條、第三十八條、第四十條規(guī)定的采取稅收保全措施、強制執(zhí)行措施的權(quán)力，不得由法定的稅務(wù)機關(guān)以外的單位和個人行使?！币虼?，稅款征收尤其是作為稅款征收特別手段的稅收強制執(zhí)行措施，是法律賦予稅務(wù)機關(guān)的法定職權(quán)。這種權(quán)力非經(jīng)法定程序和授權(quán)，不得隨意轉(zhuǎn)讓、授予，包括轉(zhuǎn)讓給法院，即所謂申請人民法院強制執(zhí)行。縱觀整部稅收征法及其實施細(xì)則，沒有一條規(guī)定稅務(wù)機關(guān)可以就稅款征收向人民法院申請強制執(zhí)行。而只有稅務(wù)行政處罰可以申請人民法院強制執(zhí)行

8、。稅收征管法第八十八條規(guī)定：“當(dāng)事人對稅務(wù)機關(guān)的處罰決定逾期不申請行政復(fù)議也不向人民法院起訴、又不履行的，作出處罰決定的稅務(wù)機關(guān)可以采取本法第四十條規(guī)定的強制執(zhí)行措施，或者申請人民法院強制執(zhí)行?！辈贿^，雖然稅務(wù)機關(guān)不能就稅款征收申請人民法院強制執(zhí)行，但是可以要求人民法院在其強制執(zhí)行司法活動中協(xié)助稅務(wù)機關(guān)征收稅款，國家稅務(wù)總局關(guān)于人民法院強制執(zhí)行被執(zhí)行人財產(chǎn)有關(guān)稅收問題的復(fù)函（國稅函2005869號）第四條規(guī)定“鑒于人民法院實際控制納稅人因強制執(zhí)行活動而被拍賣、變賣財產(chǎn)的收入，根據(jù)中華人民共和國稅收征收管理法第五條的規(guī)定，人民法院應(yīng)當(dāng)協(xié)助稅務(wù)機關(guān)依法優(yōu)先從該收入中征收稅款?！彼?、實施強制查封、扣

9、押及拍賣、變賣措施存在制度不完善的問題，最好不要采用。中華人民共和國稅收征管法第四十七條規(guī)定“稅務(wù)機關(guān)扣押商品、貨物或者其他財產(chǎn)時，必須開付收據(jù)”。但是目前國家稅務(wù)總局制定的執(zhí)法文書中惟獨沒有適用于查封、扣押強制執(zhí)行的“收據(jù)”文書（只有適用稅收保全的，兩者不能混用），而在在這種情況下就必然遇到查封、扣押及拍賣、變賣強制執(zhí)行措施難以執(zhí)行和程序不到位的問題。如果擅自或變通執(zhí)行則有侵犯納稅人權(quán)益的執(zhí)法風(fēng)險。五、已作出稅收強制執(zhí)行決定，在執(zhí)行前納稅人主動繳納部分稅款不能再按原決定（程序）強制執(zhí)行剩余未繳稅款?？h以上稅務(wù)局（分局）局長批準(zhǔn)采取稅務(wù)強制執(zhí)行措施，作出稅收強制執(zhí)行決定，其執(zhí)行內(nèi)容從法律上和邏

10、輯上都是與包括應(yīng)納稅款在內(nèi)的實體、程序內(nèi)容相對應(yīng)的，也是依據(jù)這些要素并對其進(jìn)行審核確認(rèn)后作出的決策判斷。如果在執(zhí)行前納稅人主動繳納部分稅款，稅務(wù)機關(guān)也收到的這部分稅款，則意味著所作出的稅收強制執(zhí)行決定已與原有的實體、程序內(nèi)容對應(yīng)關(guān)系發(fā)生了變化。簡單地講，就是應(yīng)納稅額不再是原有的應(yīng)納稅額，與之相應(yīng)的原有的限期繳納稅款程序以及據(jù)此而作出的稅收強制執(zhí)行決定都不合符已發(fā)生了變化的事實，實際是已經(jīng)失效。不能再據(jù)此往下執(zhí)行。再則，真正執(zhí)行下去也是很難做到強制執(zhí)行所指向的“物”的價值或款項金額達(dá)到法律要求的“以應(yīng)納稅款為限”。在這種情況下，筆者認(rèn)為，要么不收納稅人主動繳納的部分稅款，要么收了以后再重新對剩余

11、未繳稅款進(jìn)行限期繳納，并重新依法作出稅收強制執(zhí)行決定。后者應(yīng)為最佳選擇。六、對下達(dá)限期繳納稅款通知書執(zhí)行限期繳納的程序應(yīng)視為無效，不能據(jù)此批準(zhǔn)采取稅收強制執(zhí)行措施。限期繳納稅款通知書是否為法定文書沒有定論。新稅收征管法及其實施細(xì)則出臺之后它就不再是法定文書，出臺前的老稅收征管法實施細(xì)則也只明確了催繳稅款通知書系法定文書，只國家稅務(wù)總局制定的舊稅收征管文書中列有限期繳納稅款通知書。中華人民共和國稅收征收管理法實施細(xì)則釋義（國務(wù)院法制辦財政融司編）和綜合征管軟件1.1版稅收執(zhí)法文書升級業(yè)務(wù)說明（國家稅務(wù)總局征收管理司2006年4月）都認(rèn)為，限期繳納稅款應(yīng)使用稅務(wù)事項通知書.。而且某省地稅局曾因收到某律師以謊唐的稅務(wù)執(zhí)法文書一文投訴而責(zé)令某市地稅局糾正了使用限期繳納稅款通知書的錯誤，改為使用稅務(wù)事項通知書，此事一時間成為網(wǎng)上熱點。但是稅收征管法實施細(xì)則第七十三條規(guī)定“ 從事生產(chǎn)、經(jīng)營的納稅人、扣繳義務(wù)人未按照規(guī)定的期限繳納或者解繳稅款的，納稅擔(dān)保人未按照規(guī)定的期限繳納所擔(dān)保的稅款的，由稅務(wù)機關(guān)發(fā)出限期繳納稅款通知書，責(zé)令繳納或者