營改增前的老項(xiàng)目在營改增后發(fā)生的發(fā)包業(yè)務(wù)的涉稅風(fēng)險(xiǎn)及破解之道

1、營改增前的老項(xiàng)目在營改增后發(fā)生的發(fā)包業(yè)務(wù)的涉稅風(fēng)險(xiǎn)及破解之道 營改增前的老項(xiàng)目，在當(dāng)前還存在一些分包業(yè)務(wù)，也有增加工程量的狀況，如何正確選擇計(jì)稅方法，對于分包方來說，也是不容忽視的問題！ 營改增前的老項(xiàng)目在營改增后發(fā)生的發(fā)包業(yè)務(wù)的涉稅處理分為以下兩種狀況：一是營改增前的總承包方承包的項(xiàng)目選擇簡易計(jì)稅方法，營改增后與分包方簽訂專業(yè)分包合同的增值稅計(jì)征方法的選擇；二是營改增前的業(yè)主（房地產(chǎn)企業(yè)）與總承包方簽訂的合同，雙方都選擇簡易計(jì)稅方法，營改增后，業(yè)主（房地產(chǎn)企業(yè)）增加工程量的增值稅計(jì)稅方法的選擇。第一種狀況下的專業(yè)分包方應(yīng)選擇簡易計(jì)稅方法計(jì)征增值稅，第二種狀況下的專業(yè)分包方應(yīng)選擇一般計(jì)稅方法計(jì)

2、征增值稅。 (一)營改增前的總承包方承包的項(xiàng)目選擇簡易計(jì)稅方法，營改增后與分包方簽訂專業(yè)分包合同的增值稅計(jì)征方法的選擇 當(dāng)前，有好多建筑企業(yè)在2016年5月1日前簽訂總承包合同，而且總承包合同在2016年5月1日之前已經(jīng)動(dòng)工，依據(jù)財(cái)稅年36號(hào)文件有關(guān)新老項(xiàng)目推斷標(biāo)準(zhǔn)的規(guī)定，該總承包方承包的項(xiàng)目是老項(xiàng)目，總承包方已經(jīng)選擇簡易計(jì)稅方法計(jì)征增值稅?？墒?，為了趕工期，該總承包方在2016年5月1日（或建筑服務(wù)業(yè)營改增）之后對外發(fā)包，與分包商簽訂了專業(yè)分包合同，該分包商與總承包方簽訂專業(yè)分包合同的時(shí)間是2016年5月1日之后，且分包方動(dòng)工的時(shí)間也是2016年5月1日（或建筑服務(wù)業(yè)營改增）之后?；谝陨鲜?/p>

3、實(shí)狀況，分包人是選擇一般計(jì)稅方法計(jì)征增值稅還是選擇簡易計(jì)稅方法計(jì)征增值稅，有的稅務(wù)執(zhí)法人員認(rèn)為分包商應(yīng)選擇一般計(jì)稅方法計(jì)征增值稅而不應(yīng)選擇簡易計(jì)稅方法計(jì)征增值稅。這種觀點(diǎn)正確嗎？筆者分析如下。 1、建筑企業(yè)老項(xiàng)目營改增后發(fā)生分包業(yè)務(wù)的新老項(xiàng)目推斷分析 （1）建筑企業(yè)新老項(xiàng)目的劃分標(biāo)準(zhǔn)分析 財(cái)政部 國家稅務(wù)總局關(guān)于全面推開營業(yè)稅改征增值稅試點(diǎn)的通知（財(cái)稅201636號(hào)）附件2：營業(yè)稅改征增值稅試點(diǎn)有關(guān)事項(xiàng)的規(guī)定第一條第（七）項(xiàng)第3款規(guī)定：“建筑工程老項(xiàng)目，是指：（1）建筑工程施工許可證注明的合同開工日期在2016年4月30日前的建筑工程項(xiàng)目；（2）未取得建筑工程施工許可證的，建筑工程承包合同注明

4、的開工日期在2016年4月30日前的建筑工程項(xiàng)目。”同時(shí)，納稅人跨縣（市、區(qū)）供應(yīng)建筑服務(wù)增值稅征收管理暫行方法（國家稅務(wù)總局公告2016年第17號(hào)）第三條第二款規(guī)定:建筑工程施工許可證未注明合同開工日期，但建筑工程承包合同注明的開工日期在2016年4月30日前的建筑工程項(xiàng)目，屬于財(cái)稅201636號(hào)文件規(guī)定的可以選擇簡易計(jì)稅方法計(jì)稅的建筑工程老項(xiàng)目。 基于此規(guī)定，建筑企業(yè)營改增過度期新老項(xiàng)目的劃分標(biāo)準(zhǔn)總結(jié)為以下兩點(diǎn)： 建筑工程施工許可證注明的合同開工日期在2016年4月30日前的建筑工程項(xiàng)目為老項(xiàng)目，注明的合同開工日期在2016年5月1日后的建筑工程項(xiàng)目為新項(xiàng)目。 未取得建筑工程施工許可證的，

5、建筑工程承包合同注明的開工日期在2016年4月30日前的建筑工程項(xiàng)目為老項(xiàng)目，注明的開工日期在2016年5月1日后的建筑工程項(xiàng)目為新項(xiàng)目。 （2）建筑企業(yè)老項(xiàng)目營改增后發(fā)生分包業(yè)務(wù)的新老項(xiàng)目推斷結(jié)論：老項(xiàng)目而不是新項(xiàng)目 依據(jù)以上建筑業(yè)新老項(xiàng)目推斷標(biāo)準(zhǔn)，建筑業(yè)老項(xiàng)目營改增后發(fā)生的分包業(yè)務(wù)，對于分包方而言，雖然合同是營改增后簽訂的，開工日期也是營改增后開工的，但是該分包業(yè)務(wù)是營改增前簽訂總承包業(yè)務(wù)且已經(jīng)開工的老項(xiàng)目的一部分。因此，建筑業(yè)老項(xiàng)目營改增后發(fā)生的分包業(yè)務(wù)是老項(xiàng)目。 2、建筑業(yè)老項(xiàng)目營改增后發(fā)生分包業(yè)務(wù)的增值稅計(jì)稅方法的選擇分析 財(cái)稅201636號(hào)附件2：營業(yè)稅改征增值稅試點(diǎn)有關(guān)事項(xiàng)的規(guī)定

6、第一條第（七）項(xiàng)第3款規(guī)定：“一般納稅人為建筑工程老項(xiàng)目供應(yīng)的建筑服務(wù)，可以選擇適用簡易計(jì)稅方法計(jì)稅?！痹谠撐募?，有兩個(gè)特別重要的兩個(gè)字“可以”，即建筑業(yè)老項(xiàng)目，施工企業(yè)可以選擇一般計(jì)稅方法計(jì)征增值稅，也可以選擇簡易計(jì)稅方法計(jì)征增值稅。 建筑總承包方發(fā)生的分包業(yè)務(wù)分為兩種狀況：一是營改增前發(fā)生的總承包業(yè)務(wù)，總承包方已經(jīng)開工，營改增后發(fā)生專業(yè)分包業(yè)務(wù)（指分包方包工包料的業(yè)務(wù)）；二是營改增后發(fā)生的總承包業(yè)務(wù)，總承包方已經(jīng)開工，然后總承包方發(fā)生專業(yè)分包業(yè)務(wù)（指分包方包工包料的業(yè)務(wù)）。這兩種分包業(yè)務(wù)中，第二種狀況的總分包業(yè)務(wù)，分包方的項(xiàng)目一定是新項(xiàng)目，分包方必需選擇一般計(jì)稅方法，向總承包方開具10%

7、的增值稅專用發(fā)票。第一種狀況的總分包業(yè)務(wù)，對分包方而言，其項(xiàng)目是老項(xiàng)目，不是新項(xiàng)目。建筑企業(yè)可以選擇簡易計(jì)稅方法計(jì)征增值稅。 （1）地方省份的稅收政策規(guī)定 筆者通過實(shí)踐調(diào)研顯示：x省、y市、y市、x省、x省、x省、y市、x省和x省等國稅局都規(guī)定：凡是在工程服務(wù)老項(xiàng)目基礎(chǔ)上進(jìn)行的工程服務(wù)分包按老項(xiàng)目認(rèn)定。納稅人供應(yīng)的建筑分包服務(wù)，在推斷是否是老項(xiàng)目時(shí)，以總包合同為準(zhǔn)，假如總包合同屬于老項(xiàng)目，分包合同也屬于老項(xiàng)目。 （2）建筑業(yè)老項(xiàng)目營改增后發(fā)生的分包業(yè)務(wù)，分包方選擇簡易計(jì)稅方法計(jì)征增值稅 通過以上一些省份的稅收政策規(guī)定，結(jié)合工程造價(jià)原理，筆者認(rèn)為建筑業(yè)老項(xiàng)目營改增后發(fā)生的分包業(yè)務(wù)，分包方選擇簡易

8、計(jì)稅方法計(jì)征增值稅。理由如下： 第一，建筑業(yè)總承包老項(xiàng)目營改增后發(fā)生的分包業(yè)務(wù)，是營改增前總承包業(yè)務(wù)的一部分，歸屬于總承包老項(xiàng)目。 第二，營改增前簽訂的總承包合同，總承包方與業(yè)主或建設(shè)方簽訂的總承包合同造價(jià)是營業(yè)稅體制下的工程造價(jià)。 依據(jù)工程造價(jià)原理，營改增前的工程造價(jià)=（含不能抵扣增值稅進(jìn)項(xiàng)稅額的材料費(fèi)用+含不能抵扣增值稅進(jìn)項(xiàng)稅額的機(jī)械費(fèi)用+含不能抵扣增值稅進(jìn)項(xiàng)稅額的人工費(fèi)用+含不能抵扣增值稅進(jìn)項(xiàng)稅額的期間管理費(fèi)用+合理利潤）×（1+3%的營業(yè)稅）。而營改增后的工程造價(jià)=（不含增值稅進(jìn)項(xiàng)稅額的材料費(fèi)用+不含增值稅進(jìn)項(xiàng)稅額的機(jī)械費(fèi)用+不含增值稅進(jìn)項(xiàng)稅額的人工費(fèi)用+不含增值稅進(jìn)項(xiàng)稅額的

9、期間管理費(fèi)用+合理利潤）×（1+10%的增值稅）?；谝陨瞎こ淘靸r(jià)計(jì)算公式，營改增前簽訂的總承包合同，總承包方與業(yè)主或建設(shè)方簽訂的總承包合同造價(jià)里面不含10%稅率的增值稅，只含3%稅率的營業(yè)稅。假如分包方選擇一般計(jì)稅方法計(jì)征增值稅，則與總包付給分包的工程款中不含10%稅率增值稅的工程造價(jià)不符。 （二）營改增前的業(yè)主（房地產(chǎn)企業(yè)）與總承包方簽訂的合同，雙方都選擇簡易計(jì)稅方法，營改增后，業(yè)主（房地產(chǎn)企業(yè)）增加工程量的增值稅計(jì)稅方法的選擇 1、房開企業(yè)或業(yè)主新老項(xiàng)目的推斷標(biāo)準(zhǔn) 財(cái)政部 國家稅務(wù)總局關(guān)于全面推開營業(yè)稅改征增值稅試點(diǎn)的通知（財(cái)稅201636號(hào)）附件2：營業(yè)稅改征增值稅試點(diǎn)有關(guān)事

10、項(xiàng)的規(guī)定第一條第（七）項(xiàng)第10款規(guī)定：房地產(chǎn)老項(xiàng)目，是指建筑工程施工許可證注明的合同開工日期在2016年4月30日前的房地產(chǎn)項(xiàng)目。國家稅務(wù)總局公告2016年第18號(hào)第八條規(guī)定：房地產(chǎn)老項(xiàng)目，是指：（一）建筑工程施工許可證注明的合同開工日期在2016年4月30日前的房地產(chǎn)項(xiàng)目；（二）建筑工程施工許可證未注明合同開工日期或者未取得建筑工程施工許可證但建筑工程承包合同注明的開工日期在2016年4月30日前的建筑工程項(xiàng)目。 2、房地產(chǎn)老項(xiàng)目增值稅計(jì)稅方法的選擇 國家稅務(wù)總局公告2016年第18號(hào)第八條規(guī)定：一般納稅人銷售自行開發(fā)的房地產(chǎn)老項(xiàng)目，可以選擇適用簡易計(jì)稅方法根據(jù)5%的征收率計(jì)稅。一經(jīng)選擇簡易

11、計(jì)稅方法計(jì)稅的，36個(gè)月內(nèi)不得變更為一般計(jì)稅方法計(jì)稅。依據(jù)此稅收政策規(guī)定，當(dāng)房地產(chǎn)開發(fā)項(xiàng)目與多個(gè)施工企業(yè)分別簽訂建筑總承包合同，且有多份建筑工程施工許可證的狀況下，只要有一份建筑工程施工許可證上的開工日期是2016年4月30日之前的，則該房地產(chǎn)項(xiàng)目就是老項(xiàng)目。 基于以上分析，營改增前的業(yè)主（房地產(chǎn)企業(yè)）與總承包方簽訂的合同，雙方都選擇簡易計(jì)稅方法，營改增后，業(yè)主（房地產(chǎn)企業(yè)）增加的工程量無論是營改增前與房地產(chǎn)企業(yè)（業(yè)主）簽訂總承包合同的建筑企業(yè)施工，還是營改增后業(yè)主（房地產(chǎn)企業(yè)）另選的另外一家施工企業(yè)施工，對房地產(chǎn)企業(yè)而言都是老項(xiàng)目，房地產(chǎn)企業(yè)確定選擇簡易計(jì)稅方法計(jì)征增值稅。對于建筑施工企業(yè)而

12、言，建筑施工企業(yè)的增值稅計(jì)稅方法的選擇分以下三種狀況處理： 第一種狀況：假如參與增加工程量施工的施工企業(yè)還是營改增前與業(yè)主（房地產(chǎn)企業(yè)）簽訂總承包合同的施工企業(yè)，且該施工企業(yè)對增加工程量部分不需要再辦理建筑工程施工許可證，則該施工企業(yè)對增加工程量部分的施工連續(xù)選擇簡易計(jì)稅方法計(jì)征增值稅。 第二種狀況：假如參與增加工程量施工的施工企業(yè)還是營改增前與業(yè)主（房地產(chǎn)企業(yè)）簽訂總承包合同的施工企業(yè)，且該施工企業(yè)對增加工程量部分要另行辦理建筑工程施工許可證，則該施工企業(yè)對增加工程量部分的施工必需選擇一般計(jì)稅方法計(jì)征增值稅。 例如：2016年5月1日之前，房地產(chǎn)企業(yè)與建筑企業(yè)只簽訂土建工程的總承包合同，房地產(chǎn)企業(yè)和建筑企業(yè)選擇簡易計(jì)稅方法計(jì)征增值稅。房地產(chǎn)企業(yè)于營改增后的2018年6月1日與園林公司、安裝施工企業(yè)分別簽訂包工包料的園林綠化工程合同、安裝總承包合同，則園林公司和安裝公司依據(jù)新老項(xiàng)目推斷標(biāo)準(zhǔn)是屬于新項(xiàng)目，必需向房地產(chǎn)企業(yè)開具10%的增值稅平凡發(fā)票。 第三種狀況：假如參與增加工程量施工的施工企業(yè)是營改增后與業(yè)主（房