第7章__審計證據(jù)

1、審計審計證據(jù)證據(jù)第七章第七章第一節(jié) 審計證據(jù)的性質(zhì)第二節(jié) 獲取審計證據(jù)的審計程序第三節(jié) 函證第四節(jié) 分析程序第一節(jié) 審計證據(jù)的性質(zhì) 審計基本原理部分涉及的各章之間的關(guān)系審計抽樣認定計劃證據(jù)信息技術(shù)工作底稿一、審計證據(jù)一、審計證據(jù)的概念、特點 會計記錄會計記錄是編制財務(wù)報表的基礎(chǔ)，是注冊會計師執(zhí)行財務(wù)報表審計業(yè)務(wù)所需獲取的審計證據(jù)的重要部分 原始憑證 記賬憑證會計記錄主要有 總分類賬和明細分類賬 未在記賬憑證中反映的對財務(wù)報表的其他調(diào)整 手工計算表和電子計算表會計記錄如果是電子數(shù)據(jù)注冊會計師需要對內(nèi)部控制予以充分關(guān)注，以獲取電子數(shù)據(jù)的會計記錄真實性、準確性和完整性 其他信息其他信息是注冊會計師從

2、被審計單位內(nèi)部或外部獲取的會計記錄以外的信息 內(nèi)部控制手冊其他信息 詢證函的回函 分析師的報告 競爭者的比較數(shù)據(jù)等 審計證據(jù)的分類審計證據(jù)的分類審計證據(jù)與審計目標之間的關(guān)系審計證據(jù)與審計目標之間的關(guān)系證據(jù)證據(jù)種類種類審計目標審計目標存在與存在與發(fā)生發(fā)生完整性完整性權(quán)利與權(quán)利與義務(wù)義務(wù)計價與計價與分攤分攤表達與表達與披露披露實物證據(jù)實物證據(jù)書面證據(jù)書面證據(jù)口頭證據(jù)口頭證據(jù)環(huán)境證據(jù)環(huán)境證據(jù)8審計程序與審計證據(jù)、認定的關(guān)系 使用審計程序 獲取審計證據(jù) 證實管理當局認定二、審計證據(jù)的充分性和適當性二、審計證據(jù)的充分性和適當性 審計證據(jù)的充分性審計證據(jù)的充分性充分性是對審計證據(jù)數(shù)量數(shù)量的衡量 樣本量樣本

3、量影響審計證據(jù)數(shù)量的因素 錯報風險錯報風險 審計證據(jù)質(zhì)量審計證據(jù)質(zhì)量 審計證據(jù)的適當性審計證據(jù)的適當性適當性是對審計證據(jù)質(zhì)量質(zhì)量的衡量，即審計證據(jù)在支持各類交易、賬戶余額、列報的相關(guān)認定或發(fā)現(xiàn)其中存在錯報方面具有相關(guān)性和可靠性 審計證據(jù)的相關(guān)性相關(guān)性審計證據(jù)的適當性 審計證據(jù)的可靠性可靠性特性：充分性特性：充分性 適當性適當性 確定相關(guān)性時應(yīng)當考慮因素確定相關(guān)性時應(yīng)當考慮因素 特定的審計程序可能只為某些認定提供相關(guān)的審計證據(jù)，而與其他認定無關(guān) 針對同一項認定可以從不同來源獲取審計證據(jù)或獲取不同性質(zhì)的審計證據(jù) 只與特定認定相關(guān)的審計證據(jù)并不能替代與其他認定相關(guān)的審計證據(jù) 判斷審計證據(jù)的可靠性時通

4、常會考慮的原則判斷審計證據(jù)的可靠性時通常會考慮的原則 從外部獨立來源獲取的外部獨立來源獲取的審計證據(jù)比從其他來源獲取的審計證據(jù)更可靠 內(nèi)部控制有效時內(nèi)部生成的內(nèi)部控制有效時內(nèi)部生成的審計證據(jù)比內(nèi)部控制薄弱時內(nèi)部生成的審計證據(jù)更可靠 直接獲取的直接獲取的審計證據(jù)比間接獲取或推論得出的審計證據(jù)更可靠 以文件、記錄形式（無論是紙質(zhì)、電子或其他介質(zhì)）以文件、記錄形式（無論是紙質(zhì)、電子或其他介質(zhì)）存在的審計證據(jù)存在的審計證據(jù)比口頭形式的審計證據(jù)更可靠 從原件獲取的從原件獲取的審計證據(jù)比從傳真件或復(fù)印件獲取的審計證據(jù)更可靠 證據(jù)的可靠性證據(jù)的可靠性 審計證據(jù)充分性與適當性的關(guān)系 審計證據(jù)的數(shù)量受審計證據(jù)質(zhì)

5、量的影響，審計證據(jù)質(zhì)量越高，所需審計證據(jù)數(shù)量越少，即適當性影響充分性。 審計證據(jù)的質(zhì)量存在缺陷無法依靠獲取更多的審計證據(jù)數(shù)量來彌補 評價充分性和適當性時的特殊考慮評價充分性和適當性時的特殊考慮 對文件記錄真?zhèn)蔚目紤]對文件記錄真?zhèn)蔚目紤]審計工作通常通常不涉及鑒定文件記錄的真?zhèn)?，注冊會計師也不是鑒定文件記錄真?zhèn)蔚膶＜?，但但?yīng)當考慮用作審計證據(jù)的信息的可靠性，并考慮與這些信息生成與維護相關(guān)的控制的有效性如果在審計過程中識別出的情況使其認為文件記錄可能是偽造的，或文件記錄中的某些條款已發(fā)生變動，注冊會計師應(yīng)當作出進一步調(diào)查，包括直接向第三方詢證，或考慮利用專家的工作以評價文件記錄的真?zhèn)?使用被審計單位

6、生成信息的考慮使用被審計單位生成信息的考慮如果在實施審計程序時使用被審計單位生成的信息，注冊會計師應(yīng)當就這些信息的準確性和完整性準確性和完整性獲取審計證據(jù) 證據(jù)相互矛盾時的考慮證據(jù)相互矛盾時的考慮如果從不同來源獲取的審計證據(jù)或獲取的不同性質(zhì)的審計證據(jù)不一致，表明某項審計證據(jù)不可靠，注冊會計師應(yīng)當追加必要的審計程序 獲取審計證據(jù)時對成本的考慮注冊會計師可以考慮獲取審計證據(jù)的成本與所獲取信息的有用性之間的關(guān)系，但不應(yīng)以獲取審計證據(jù)的困難和成本為由減少不可替代的審計程序練習 審計證據(jù)包括會計記錄和其他信息，以下理解不恰當?shù)氖牵?）A.作為審計證據(jù)僅僅依靠會計記錄不能有效形成結(jié)論，注冊會計師有必要獲取

7、其他信息B.會計記錄中含有的信息是注冊會計師對財務(wù)報表審計意見的基礎(chǔ)，注冊會計師只需要收集充分適當?shù)臅嬘涗浶畔.如果會計記錄是電子數(shù)據(jù)，注冊會計師為了獲取電子數(shù)據(jù)的會計記錄的真實性、準確性和完整性，則必須對內(nèi)部控制予以充分關(guān)注D.如果沒有財務(wù)報表依據(jù)的會計記錄中包含的信息，審計工作將無法進行，但如果沒有其他信息，則可能無法識別重大錯報風險，只有將兩者結(jié)合在一起，注冊會計師才能將審計風險降至可接受水平，為審計意見提供合理基礎(chǔ)練習 在確定審計證據(jù)的數(shù)量時，下列表述中錯誤的是（ ）A.錯報風險越大，需要的審計證據(jù)可能越多B.審計證據(jù)質(zhì)量越高，需要的審計證據(jù)可能越少C.審計證據(jù)的質(zhì)量存在缺陷，可能

8、無法通過獲取更多的審計證據(jù)予以彌補D.通過調(diào)高重要性水平，可以降低所需獲取的審計證據(jù)的數(shù)量練習 L注冊會計師在對F公司2005年度財務(wù)報表進行審計時，收集到以下六組審計證據(jù)：（1）收料單與購貨發(fā)票；（2）銷貨發(fā)票副本與產(chǎn)品出庫單；（3）領(lǐng)料單與材料成本計算表；（4）工資計算單與工資發(fā)放單；（5）存貨盤點表與存貨監(jiān)盤記錄；（6）銀行詢證函回函與銀行對賬單。要求：請分別說明每組審計證據(jù)中哪項審計證據(jù)較為可靠，并簡要說明理由。（2006年）練習 審計證據(jù)有相關(guān)性和適當性兩大特征，以下對審計證據(jù)特征的理解恰當?shù)氖牵?）A.多獲取證據(jù)，可以增進審計證據(jù)的適當性B.審計證據(jù)越適當，需要的證據(jù)數(shù)量越多C.如

9、果審計證據(jù)質(zhì)量不高，則需要更多數(shù)量的證據(jù)D.審計證據(jù)質(zhì)量存在缺陷，不能依據(jù)審計證據(jù)數(shù)量彌補其缺陷練習 下列關(guān)于注冊會計師評價審計證據(jù)的充分性和適當性的說法中，不正確的是( )。A.審計工作通常不涉及鑒定文件記錄的真?zhèn)危詴嫀熞膊皇氰b定文件記錄真?zhèn)蔚膶＜?，但?yīng)當考慮用作審計證據(jù)的信息的可靠性，并考慮與這些信息生成與維護相關(guān)的控制的有效性B.如果在實施審計程序時使用被審計單位生成的信息，注冊會計師應(yīng)當就這些信息的準確性和完整性獲取審計證據(jù)C.如果從不同來源獲取的審計證據(jù)或獲取的不同性質(zhì)的審計證據(jù)不一致，表明某項審計證據(jù)不可靠，注冊會計師應(yīng)當追加必要的審計程序D.注冊會計師可以考慮獲取審計證據(jù)的

10、成本與所獲取信息的有用性之間的關(guān)系，因此可以減少某些不可替代的審計程序 2.答案答案: （1）購貨發(fā)票購貨發(fā)票的證明力更強。的證明力更強。 理由：購貨發(fā)票是屬于外部證據(jù)，而收料單是屬于內(nèi)部證據(jù)所理由：購貨發(fā)票是屬于外部證據(jù)，而收料單是屬于內(nèi)部證據(jù)所以購貨發(fā)票的證明力比收料單的證明力更強。以購貨發(fā)票的證明力比收料單的證明力更強。 （2）銷售發(fā)票副本銷售發(fā)票副本的證明力強。的證明力強。 理由：銷售發(fā)票副本的格式和外部流轉(zhuǎn)的銷售的格式和內(nèi)容是理由：銷售發(fā)票副本的格式和外部流轉(zhuǎn)的銷售的格式和內(nèi)容是一樣的，所以具有很強的證明力。一樣的，所以具有很強的證明力。 （3）領(lǐng)料單領(lǐng)料單的證明力強。的證明力強。

11、理由：領(lǐng)料單需要有關(guān)人員簽字批準，并且在內(nèi)部流轉(zhuǎn)所以證理由：領(lǐng)料單需要有關(guān)人員簽字批準，并且在內(nèi)部流轉(zhuǎn)所以證明力強。明力強。 （4）工資發(fā)放單工資發(fā)放單的證明力強。的證明力強。 理由：工資發(fā)放單需要職工簽字所以證明力強。理由：工資發(fā)放單需要職工簽字所以證明力強。 （5）存貨監(jiān)盤記錄存貨監(jiān)盤記錄的證明力強。的證明力強。 理由：注冊會計師自行獲得的審計證據(jù)比由被審計單位提供的理由：注冊會計師自行獲得的審計證據(jù)比由被審計單位提供的證據(jù)可靠。證據(jù)可靠。 （6）銀行詢證函的回函銀行詢證函的回函的證明力強。的證明力強。 理由：銀行詢證函回函，沒有經(jīng)過被審計單位之手，而銀行對理由：銀行詢證函回函，沒有經(jīng)過被

12、審計單位之手，而銀行對賬單經(jīng)過了被審計單位之手所以銀行詢證函的回函的證明力強賬單經(jīng)過了被審計單位之手所以銀行詢證函的回函的證明力強。第二節(jié) 獲取審計證據(jù)的審計程序 審計程序按目的的分類 按審計程序的目的可將審計程序分為風險評估程序、控制測試（必要時或決定測試時）和實質(zhì)性程序三種，審計準則將審計程序的這三種分類稱之為總體審計程序 風險評估程序 含義：為了解被審計單位及其環(huán)境而實施的程序 目的：為了識別和評估財務(wù)報表重大錯報風險 內(nèi)容：注冊會計師應(yīng)當實施下列風險評估程序，以了解被審計單位及其環(huán)境：（1）詢問被審計單位管理層和內(nèi)部其他相關(guān)人員；（2）分析程序；（3）觀察和檢查 控制測試 含義：為了獲

13、取關(guān)于控制防止或發(fā)現(xiàn)并糾正認定層次重大錯報的有效性而實施的測試。注冊會計師應(yīng)當選擇為相關(guān)認定提供證據(jù)的控制進行測試 目的：測試控制運行的有效性 當存在下列情形之一時，控制測試是必要的： （1）在評估認定層次重大錯報風險時，預(yù)期控制的運行是有效的；（2）僅實施實質(zhì)性程序不足以提供認定層次充分、適當?shù)膶徲嬜C據(jù) 實質(zhì)性程序 含義：注冊會計師針對評估的重大錯報風險實施的直接用以發(fā)現(xiàn)認定層次重大錯報的審計程序。包括對各類交易、賬戶余額、列報的細節(jié)測試以及實質(zhì)性分析程序 實質(zhì)性程序類別：（1）細節(jié)測試是對各類交易、賬戶余額、列報的具體細節(jié)進行測試，目的在于直接識別財務(wù)報表認定是否存在錯報。細節(jié)測試被用于獲

14、取與某些認定相關(guān)的審計證據(jù)，如存在、準確性、計價等。（2）實質(zhì)性分析程序主要是通過研究數(shù)據(jù)間關(guān)系評價信息，用以識別各類交易、賬戶余額、列報及相關(guān)認定是否存在錯報。實質(zhì)性分析程序通常更適用于在一段時間內(nèi)存在可預(yù)期關(guān)系的大量交易總體審計程序與具體程序的關(guān)系 注冊會計師可以將八種具體審計程序單獨或組合起來用作風險評估程序、控制測試和實質(zhì)性程序；或者說，注冊會計師在三類總體審計程序的取證環(huán)節(jié)可以單獨或組合用到八種具體審計程序來實現(xiàn)風險評估程序（必須）控制測試（可以不）實質(zhì)性程序（必須）檢查記錄或文件檢查有形資產(chǎn)觀察詢問函證重新計算重新執(zhí)行分析程序 收集：收集：審計程序與審計證據(jù)的關(guān)系審計程序與審計證據(jù)

15、的關(guān)系審計程序?qū)徲嫵绦驅(qū)徲嬜C據(jù)審計證據(jù)檢查有形資產(chǎn)檢查有形資產(chǎn)觀察觀察重新執(zhí)行重新執(zhí)行分析程序分析程序重新計算重新計算詢問及函證詢問及函證實物證據(jù)實物證據(jù)環(huán)境證據(jù)環(huán)境證據(jù)書面證據(jù)書面證據(jù)口頭證據(jù)口頭證據(jù)八種具體審計程序的含義和特點八種具體審計程序的含義和特點含義特點認定類別1檢查記 錄 或文件指注冊會計師對被審計單位內(nèi)部或外部生成的，以紙質(zhì)、電子或其他介質(zhì)形式存在的記錄或文件進行審查?？商峁┛煽砍潭炔煌膶徲嬜C據(jù)，審計證據(jù)的可靠性取決于記錄或文件的來源和性質(zhì)。存在、完整性、權(quán)利和業(yè)務(wù)2檢查有 形 資產(chǎn)指注冊會計師對資產(chǎn)實物進行審查。能為存在性提供可靠的審計證據(jù)，但不一定能夠為權(quán)利和義務(wù)或計價認

16、定提供可靠的審計證據(jù)。存在3觀察 指注冊會計師察看相關(guān)人員正在從事的活動或執(zhí)行的程序。觀察提供的審計證據(jù)僅限于觀察發(fā)生的時點。存在、計價和分攤4詢問 指注冊會計師以書面或口頭方式，向被審計單位內(nèi)部或外部的知情人員獲取財務(wù)信息和非財務(wù)信息，并對答復(fù)進行評價的過程。詢問本身不足以發(fā)現(xiàn)認定層次存在的重大錯報，也不足以測試內(nèi)部控制運行的有效性。存在、權(quán)利和業(yè)務(wù)含義特點認定類別5函證函證指注冊會計師為了獲取影響財務(wù)報表或相關(guān)披露認定的項目的信息，通過直接直接來自第三方的對有關(guān)信息和現(xiàn)存狀況的聲明，獲取和評價審計證據(jù)的過程。函證獲取的審計證據(jù)可靠性較高。存在、完整性、權(quán)利和業(yè)務(wù)6 重 新計算指注冊會計師以

17、人工方式或使用計算機輔助審計技術(shù)，對記錄或文件中的數(shù)據(jù)計算的準確性進行核對。通常包括計算銷售發(fā)票和存貨的總金額、加總?cè)沼涃~和明細賬、檢查折舊費用和預(yù)付費用的計算、檢查應(yīng)納稅額的計算等。計價和分攤、準確性7 重 新執(zhí)行指注冊會計師以人工方式或使用計算機輔助審計技術(shù)，重新獨立執(zhí)行作為被審計單位內(nèi)部控制組成部分的程序或控制。注冊會計師重新編制銀行存款余額調(diào)節(jié)表與被審計單位編制的銀行存款余額調(diào)節(jié)表進行比較就是一種重新執(zhí)行程序。計價和分攤8 分 析 分 析程序程序指注冊會計師通過研究不同財務(wù)數(shù)據(jù)之間以及財務(wù)數(shù)據(jù)與非財務(wù)數(shù)據(jù)之間的內(nèi)在關(guān)系，對財務(wù)信息做出評價。分析程序的使用需要存在有預(yù)期數(shù)據(jù)關(guān)系。計價和分

18、攤、截止、完整性第三節(jié) 函證1函證的決策：函證的決策：確定函證的內(nèi)容、范圍、時間和方式時的決策（教材P176）2函證的內(nèi)容：（函證的內(nèi)容：（1）函證銀行存款、借款及與金融機構(gòu)往來的其他重要信息；（教材P177） （2）函證應(yīng)收賬款 （教材P177） （3）可以實施函證的項目（教材P178） （4）函證程序?qū)嵤┑姆秶ń滩腜178） （5）函證的時間（教材P178） （6）管理層要求不實施函證時的判斷（教材P179） 3. 詢證函的設(shè)計詢證函的設(shè)計（教材P179） 4. 函證的實施與評價函證的實施與評價（教材P181）對函證程序的理解 函證是指注冊會計師為了獲取影響財務(wù)報表或相關(guān)披露認定的項目的

19、信息，通過直接來自第三方對有關(guān)信息和現(xiàn)存狀況的聲明，獲取和評價審計證據(jù)的過程 函證是一個獲取和評價審計證據(jù)的過程在這個過程中，注冊會計師通常以被審計單位的名義向擁有相關(guān)信息的第三方提出書面請求，要求提供影響財務(wù)報表認定的特定項目的信息。在得到第三方對有關(guān)信息和現(xiàn)存狀況的聲明后，注冊會計師再進行跟進和評價值得注意的是，函證強調(diào)從第三方直接獲取從第三方直接獲取有關(guān)信息一、函證的決策一、函證的決策 函證決策應(yīng)考慮的因素 評估的認定層次的重大錯報風險 函證程序針對的認定 通過實施其他審計程序獲取的審計證據(jù)如何將檢查風險降至可接受的低水平 確定函證的內(nèi)容、范圍、時間和方式時應(yīng)考慮的因素 被審計單位的經(jīng)營

20、環(huán)境 內(nèi)部控制的有效性 賬戶或交易的性質(zhì) 被詢證者處理詢證函的習慣做法 被詢證者回函的可能性二、函證的內(nèi)容 函證銀行存款、借款及與金融機構(gòu)往來的銀行存款、借款及與金融機構(gòu)往來的其他重要信息其他重要信息函證項目函證內(nèi)容銀行存款、借款及與金融機構(gòu)往來的其他重要信息了解實際存在的銀行存款余額、借款余額以及抵押、質(zhì)押及擔保情況零余額零余額賬戶隱瞞銀行存款或借款隱瞞銀行存款或借款在本期內(nèi)注銷本期內(nèi)注銷的賬戶隱瞞銀行存款或借款 函證應(yīng)收賬款 一般情況下應(yīng)對應(yīng)收賬款實施函證應(yīng)對應(yīng)收賬款實施函證 不函證應(yīng)收賬款的兩種情形不函證應(yīng)收賬款的兩種情形根據(jù)審計重要性原則，有充分證據(jù)表明應(yīng)收賬款對財務(wù)報表不重要 注冊會

21、計師認為函證很可能無效 如果認為函證很可能無效無效，注冊會計師應(yīng)當實施替替代代審計程序 針對應(yīng)收賬款存在性認定的替代程序檢查期后收款記錄檢查期后收款記錄檢查銷售合同、銷售發(fā)票和發(fā)貨記錄等證明交易確實已經(jīng)檢查銷售合同、銷售發(fā)票和發(fā)貨記錄等證明交易確實已經(jīng)發(fā)生的證據(jù)發(fā)生的證據(jù)檢查被審計單位與客戶之間的函電記錄檢查被審計單位與客戶之間的函電記錄 可以實施函證的項目注冊會計師可以根據(jù)具體情況和實際需要對下列內(nèi)容（包括但并不限于）實施函證： 交易性金融資產(chǎn) 應(yīng)收票據(jù) 其他應(yīng)收款 預(yù)付賬款 由其他單位代為保管、加工或銷售的存貨可以實施函證的其他財務(wù)項目 長期股權(quán)投資 委托貸款 應(yīng)付賬款 預(yù)收賬款 保證、抵

22、押或質(zhì)押 或有事項 重大或異常的交易 函證程序?qū)嵤┑姆秶詴嫀煾鶕?jù)對被審計單位的了解、評估的重大錯報風險以及所測試總體的特征等確定從總體中選取特定項目進行測試。選取的特定項目特定項目可能包括： 金額較大的項目金額較大的項目 賬齡較長的項目賬齡較長的項目 交易頻繁但期末余額較小的項目交易頻繁但期末余額較小的項目 重大關(guān)聯(lián)方交易重大關(guān)聯(lián)方交易 重大或異常的交易重大或異常的交易 可能存在爭議以及產(chǎn)生重大舞弊或錯誤的交易可能存在爭議以及產(chǎn)生重大舞弊或錯誤的交易 函證的時間 注冊會計師通常以資產(chǎn)負債表日為截止日，在資產(chǎn)負債表日后適當時間內(nèi)實施函證。越接近資產(chǎn)負債表日，證明力越強。 如果重大錯報風險評

23、估為低水平，注冊會計師可選擇資產(chǎn)負債表日前適當日期為截止日實施函證，并對所函證項目自該截止日起至資產(chǎn)負債表日止發(fā)生的變動實施實質(zhì)性程序 管理層要求不實施函證時的判斷管理層要求不實施函證時的判斷注冊會計師在分析管理層要求不實施函證的原因時，注冊會計師應(yīng)當保持職業(yè)懷疑態(tài)度，并考慮： 管理層是否誠信 是否可能存在重大的舞弊或錯誤 替代審計程序能否提供與這些賬戶余額或其他信息相關(guān)的充分、適當?shù)膶徲嬜C據(jù)三、詢證函的設(shè)計三、詢證函的設(shè)計 設(shè)計詢證函的總體要求詢證函的設(shè)計服從于審計目標審計目標的需要。 設(shè)計詢證函需要考慮的因素 所審計的認定認定 函證的方式設(shè)計詢證函 以往審計或類似業(yè)務(wù)的經(jīng)驗應(yīng)考慮 影響可靠

24、性可靠性 擬函證信息的性質(zhì) 的因素 選擇被詢證者的適當性 被詢證者易于回函的信息類型選擇被詢證者的適當性舉例函證項目適當?shù)谋辉冏C者短期投資和長期投資向保管或登記機構(gòu)函證股票、債券；向接受投資的一方函證股票、債券。應(yīng)收票據(jù)向出票人或承兌人發(fā)函詢證。其他應(yīng)收款向形成其他應(yīng)收款的有關(guān)方發(fā)函詢證。預(yù)付賬款、應(yīng)付賬款向供貨單位發(fā)函詢證。委托貸款向有關(guān)的金融機構(gòu)發(fā)函詢證。預(yù)收賬款向購貨單位發(fā)函詢證。保證、抵押或質(zhì)押向有關(guān)金融機構(gòu)發(fā)函詢證?；蛴惺马椣蚵蓭煹劝l(fā)函詢證。重大或異常的交易向有關(guān)的交易方發(fā)函詢證。 函證的方式 積極式函證：要求被詢證者在所有情況下必須回函兩種方式 消極式函證：只要求被詢證者僅在不同意

25、詢證函列示信息的情況下才予以回函積極式函證的兩種方式比較積極式函證的兩種方式特點在詢證函中列明列明擬函證的賬戶余額或其他信息，要求被詢證者確認所函證的款項是否正確詢證函的回復(fù)能夠提供可靠可靠的審計證據(jù)，但詢證者可能對所列示信息根本就不加以驗證就予不加以驗證就予以回函以回函確認在詢證函中不列明不列明賬戶余額或其他信息，而要求被詢證者填寫有關(guān)信息或提供進一步信息可能會導致回函率降低回函率降低,進而導致注冊會計師執(zhí)行更多的替代程序。采用消極的函證方式情況當同時存在下列情況時，注冊會計師可考慮采用消極的函證方式： 重大錯報風險評估為低水平采用消極的 涉及大量余額較小的賬戶函證方式情況 預(yù)期不存在大量的

26、錯誤 沒有理由相信被詢證者不認真對待函證擬函證信息的性質(zhì)注冊會計師函證的對象如果是非常規(guī)合同或交易時，注冊會計師不僅應(yīng)對賬戶余額或交易金額作出函證，還應(yīng)當考慮對交易或合同的條款實施函證，同時關(guān)注是否存在重大口頭協(xié)議，客戶是否有自由退貨的權(quán)利，付款方式是否有特殊安排等特殊信息以便對回函結(jié)果進行評價函證方式的比較函證方式的比較比比 較較積極式函證積極式函證消極式函證消極式函證要求無論是否一致均需回函不一致才需回函適用重要項目金額大有爭議（糾紛）內(nèi)控差、差錯多對方可能不重視一般項目金額不大內(nèi)控有效預(yù)計錯誤少對方有信用可靠性較強相對較差審計成本較高較低數(shù)量較少較多無回函發(fā)第二或第三封函認為正確四、函證

27、的實施與評價四、函證的實施與評價 函證實施過程控制的三個環(huán)節(jié) 對選擇被詢證者的控制 對設(shè)計詢證函的控制 對發(fā)出和收回詢證函保持控制 對函證實施過程進行控制的措施 將被詢證者的名稱、地址與被審計單位有關(guān)記錄核對 將詢證函中列示的賬戶余額或其他信息與被審計單位有關(guān)資料核對 在詢證函中指明直接向接受審計業(yè)務(wù)委托的會計師事務(wù)所回函 詢證函經(jīng)被審計單位蓋章后，由注冊會計師直接發(fā)出 將發(fā)出詢證函的情況形成審計工作記錄 將收到的回函形成審計工作記錄，并匯總統(tǒng)計函證結(jié)果 以傳真、電子郵件等方式回函時的處理如果被詢證者以傳真、電子郵件等方式回函，注冊會計師應(yīng)當直接接收，并要求被詢證者寄回詢證函原件 積極式函證未

28、收到回函時的處理 積極式函證未收到回函時的兩種處理 要求對方作出回應(yīng)回應(yīng) 再次寄發(fā)再次寄發(fā)詢證函 施替代審計程序替代審計程序 應(yīng)付賬款函證的替代審計程序函證需要證明的應(yīng)付賬款的認定對該認定的替代審計程序存在性存在性檢查期后付款記錄期后付款記錄、對方提供的對賬單對賬單等完整性完整性檢查收貨單等入庫記錄入庫記錄和憑證憑證有關(guān)函證替代審計程序的比較有關(guān)函證替代審計程序的比較應(yīng)收賬款的函證：替代審計程序應(yīng)收賬款的函證：替代審計程序檢查與銷售有關(guān)的文件、檢查與銷售有關(guān)的文件、 合同、銷售訂單、銷售發(fā)票副本、發(fā)運憑證等；合同、銷售訂單、銷售發(fā)票副本、發(fā)運憑證等；預(yù)收賬款的函證：替代審計程序預(yù)收賬款的函證：

29、替代審計程序通過檢查資產(chǎn)負債表日通過檢查資產(chǎn)負債表日 后已轉(zhuǎn)銷的預(yù)收賬款是否與倉庫發(fā)運憑證、銷售后已轉(zhuǎn)銷的預(yù)收賬款是否與倉庫發(fā)運憑證、銷售 發(fā)票相一致；發(fā)票相一致；應(yīng)付賬款的函證：替代審計程序應(yīng)付賬款的函證：替代審計程序檢查決算日后應(yīng)付賬款檢查決算日后應(yīng)付賬款 明細賬及現(xiàn)金和銀行存款日記賬，核實是否已支明細賬及現(xiàn)金和銀行存款日記賬，核實是否已支 付，同時檢查該筆業(yè)務(wù)的憑證資料，核實交易的付，同時檢查該筆業(yè)務(wù)的憑證資料，核實交易的 真實性；真實性；預(yù)付賬款的函證：替代審計程序預(yù)付賬款的函證：替代審計程序檢查該筆債權(quán)的相關(guān)憑檢查該筆債權(quán)的相關(guān)憑 證資料，或抽查資產(chǎn)負債表日后預(yù)付賬款明細賬證資料，或

30、抽查資產(chǎn)負債表日后預(yù)付賬款明細賬 及存貨明細賬，核實是否已收到貨物，轉(zhuǎn)銷預(yù)付及存貨明細賬，核實是否已收到貨物，轉(zhuǎn)銷預(yù)付 賬款，并根據(jù)替代檢查結(jié)果判斷其債權(quán)的真實性賬款，并根據(jù)替代檢查結(jié)果判斷其債權(quán)的真實性 或出現(xiàn)壞賬的可能性?；虺霈F(xiàn)壞賬的可能性。函證時評價審計證據(jù)的充分性和適當性時應(yīng)考慮的因素 考慮是否需要追加的審計程序如果實施函證和替代審計程序都不能不能提供財務(wù)報表有關(guān)認定的充分、適當?shù)膶徲嬜C據(jù)，注冊會計師應(yīng)當實施追加的審計程序追加的審計程序 評價實施函證和替代審計程序獲取的審計證據(jù)是否充分、適當時應(yīng)當考慮三個方面三個方面 函證和替代審計程序的可靠性 不符事項的原因、頻率、性質(zhì)和金額 實施其

31、他審計程序獲取的審計證據(jù)評價函證的可靠性 評價函證的可靠性應(yīng)當考慮三個因素三個因素 對詢證函的設(shè)計、發(fā)出及收回的控制情況（過程） 被詢證者的勝任能力、獨立性、授權(quán)回函情況、對函證項目的了解及其客觀性 被審計單位施加的限制或回函中的限制（串通） 追加程序如果有跡象表明收回的詢證函不可靠不可靠，注冊會計師應(yīng)當實施適當?shù)膶徲嫵绦蛴枰宰C實證實或消除疑消除疑慮慮。例如，注冊會計師可以通過直接打電話給被詢證者等方式以驗證回函的內(nèi)容和來源對不符事項的處理 回函不符事項記錄的要求注冊會計師應(yīng)當考慮不符事項是否構(gòu)成錯報及其對財務(wù)報表可能產(chǎn)生的影響，并將結(jié)果形成審計工作記錄。 回函不符事項的原因 雙方登記入賬的時

32、間不同時間不同 由于一方或雙方記賬錯誤記賬錯誤 被審計單位的舞弊舞弊行為應(yīng)收賬款應(yīng)收賬款因登記入賬的時間不同而產(chǎn)生的不符事項情形表現(xiàn)應(yīng)收賬款登記入賬的時間不同舉例1收款在途詢證函發(fā)出時，債務(wù)人已經(jīng)付款，而被審計單位尚未收到貨款2債務(wù)人收貨在途詢證函發(fā)出時，被審計單位的貨物已經(jīng)發(fā)出并已作銷售記錄，但貨物仍在途中，債務(wù)人尚未收到貨物。3退回貨物在途 債務(wù)人由于某種原因?qū)⒇浳锿嘶?，而被審計單位尚未收?拒付貨款在途 債務(wù)人對收到的貨物的數(shù)量、質(zhì)量及價格等方面有異議而全部或部分拒付貨款等。練習 注冊會計師確定是否有必要實施函證以獲取認定層次的充分、適當?shù)膶徲嬜C據(jù)應(yīng)當考慮以下因素（ ）。A.評估的財務(wù)報

33、表層次重大錯報風險B.評估的認定層次重大錯報風險C.被審計單位的經(jīng)營環(huán)境D.實施其他審計程序獲取的審計證據(jù)練習 以下有關(guān)函證方式的說法中恰當?shù)挠校?）A.對于注冊會計師在詢證函中列明擬函證的賬戶余額或其他信息的積極式詢證函，其結(jié)果有可能導致被詢證者對所列示信息不加核實就回函確認B.對于注冊會計師在詢證者中不列明賬戶余額或者其他信息的積極式詢證函，其結(jié)果有可能導致被詢證者需要做出更多努力而導致回函率降低C.對于注冊會計師要求被詢證者僅在不同意詢證函列示信息的情況下才予以回函，則收到的回函能夠為財務(wù)報表認定層次提供說服力強的審計證據(jù)D.如果注冊會計師在采取積極的函證方式時沒有收到回函，則說明所函證

34、信息存在錯誤練習 函證所獲取的審計證據(jù)的可靠性主要取決于注冊會計師設(shè)計詢證函、實施函證程序和評價函證結(jié)果等程序的適當性。在評價函證的可靠性時，注冊會計師不應(yīng)當考慮的是（ ）A.對詢證函的設(shè)計、發(fā)出及收回的控制情況B.被詢證者的勝任能力、獨立性、授權(quán)回函情況、對函證項目的了解及其客觀性C.被審計單位施加的限制或回函中的限制D.函證和替代審計程序的可靠性第四節(jié)第四節(jié) 分析程序分析程序 分析程序的概念和目的分析程序的概念和目的 分析程序的概念分析程序是指注冊會計師通過研究不同財務(wù)數(shù)據(jù)之間不同財務(wù)數(shù)據(jù)之間以及財務(wù)數(shù)據(jù)與非財務(wù)數(shù)據(jù)之間財務(wù)數(shù)據(jù)與非財務(wù)數(shù)據(jù)之間的內(nèi)在關(guān)系，對財務(wù)信息做出評價 分析程序的目的

35、（用途） 用作風險評估程序風險評估程序時，用來了解被審計單位及其環(huán)境 當使用分析程序比細節(jié)測試能更有效更有效地將認定層次的檢查風險降至可接受的水平時，分析程序可以用用作實質(zhì)性程序作實質(zhì)性程序 在審計結(jié)束或臨近結(jié)束或臨近結(jié)束時對財務(wù)報表進行總體復(fù)核用作風險評估程序的分析程序用作風險評估程序的分析程序 用作風險評估程序的分析程序目的注冊會計師在實施風險評估程序時，應(yīng)當運用分析程序，其目的是了解被審計單位及其環(huán)境環(huán)境并評估重大錯報風重大錯報風險險 用作風險評估程序的分析程序的具體要求 將分析程序與詢問、檢查和觀察詢問、檢查和觀察程序結(jié)合運用 注冊會計師應(yīng)重點關(guān)注關(guān)鍵的賬戶余額、趨勢和財務(wù)比率關(guān)系等方

36、面，對其形成一個合理的預(yù)期預(yù)期，并與被審計單位記錄的金額、依據(jù)記錄金額計算的比率或趨勢相比較 通過發(fā)現(xiàn)異常來識別重大錯報如果分析程序的結(jié)果顯示的比率、比例或趨勢與注冊會計師對被審計單位及其環(huán)境的了解不一致不一致，并且被審計單位管理層無法無法提供合理的解釋，或者無法取得相關(guān)的支持性文件證據(jù)，注冊會計師應(yīng)當考慮其是否表明被審計單位的財務(wù)報表存在重大錯報風險 用作風險評估程序的分析程序的特點風險評估程序中運用的分析程序主要目的目的在于識別那些可能表明財務(wù)報表存在重大錯報風險的異常變化，因此有以下特點： 所使用的數(shù)據(jù)匯總性匯總性比較強，其對象主要是財務(wù)報表中賬戶余額及其相互之間的關(guān)系關(guān)系 所使用的分析

37、程序通常包括對賬戶余額變化余額變化的分析，并輔之以趨勢分析趨勢分析和比率分析比率分析 在風險評估過程中使用的分析程序所進行比較的性質(zhì)、預(yù)期值的精確程度，以及所進行的分析和調(diào)查的范圍都并不足以提供很高的保證水平用作實質(zhì)性程序的分析程序用作實質(zhì)性程序的分析程序 用作實質(zhì)性程序的分析程序目的當使用分析程序比細節(jié)測試能更有效更有效地將認定層次的檢查風險降至可接受的水平時，注冊會計師可以考慮單獨或結(jié)合細節(jié)測試，運用實質(zhì)性分析程序 實際運用實質(zhì)性程序的分析程序時的六大步驟 識別需要運用分析程序的賬戶余額或交易 確定期望值 確定可接受的差異額 識別需要進一步調(diào)查的差異 調(diào)查異常數(shù)據(jù)關(guān)系 評估分析程序的結(jié)果

38、實際運用實質(zhì)性程序的分析程序時對特定認定的考慮 評估的重大錯報風險鑒于實質(zhì)性分析程序能夠提供的精確度受到種種限制，評估的重重大錯報風險水平越高大錯報風險水平越高，注冊會計師應(yīng)當越謹慎越謹慎使用實質(zhì)性分析程序 針對同一認定的細節(jié)測試在對同一認定實施細節(jié)測試的同時實施同時實施實質(zhì)性分析程序可能是適是適當?shù)漠數(shù)?實際運用實質(zhì)性程序的分析程序時對使用數(shù)據(jù)的要求 可獲得信息的來源。數(shù)據(jù)來源的客觀性或獨立性愈強，所獲取數(shù)據(jù)的可靠性將愈高；來源不同的數(shù)據(jù)相互印證時比單一來源的數(shù)據(jù)更可靠 可獲得信息的可比性可比性。實施分析程序使用的相關(guān)數(shù)據(jù)必須具有可比性 可獲得信息的性質(zhì)性質(zhì)和相關(guān)性相關(guān)性 與信息編制相關(guān)的控

39、制 實際運用實質(zhì)性程序的分析程序時對接受的差異額的考慮 考慮重要性和計劃的保證水平可容忍錯報越低可容忍錯報越低，可接受的差異額越小可接受的差異額越??；計劃的保證保證水平越高水平越高，可接受的差異額越小可接受的差異額越小 考慮更多的審計證據(jù)可接受的差異額愈低可接受的差異額愈低，注冊會計師需要收集愈多審計愈多審計證據(jù)證據(jù)，以盡可能發(fā)現(xiàn)財務(wù)報表中的重大錯報，獲取計劃的保證水平用于總體復(fù)核的分析程序用于總體復(fù)核的分析程序 用于總體復(fù)核的分析程序的目的確定財務(wù)報表整體是否與其對被審計單位的了解了解一致一致 用于總體復(fù)核的分析程序的特點在總體復(fù)核階段實施的分析程序主要在于強調(diào)并解釋財務(wù)報表項目自上個會計期

40、間以來發(fā)生的重大變化，以證實財務(wù)報表中列報的所有信息與注冊會計師對被審計單位及其環(huán)境的了解一了解一致致、與注冊會計師取得的審計證據(jù)一致審計證據(jù)一致 考慮追加審計程序的情形如果識別出以前未識別的重大錯報風險，注冊會計師應(yīng)當重新考慮重新考慮對全部或部分各類交易、賬戶余額、列報評估的風險是否恰當，并在此基礎(chǔ)上重新評價之前計劃的審計程序是否充分是否充分，是否有必要追加審計程序追加審計程序一、單項選擇題一、單項選擇題1.下列關(guān)于審計程序的說法中不正確的是()。A.檢查有形資產(chǎn)可提供權(quán)利和義務(wù)的全部審計證據(jù)B.觀察提供的審計證據(jù)僅限于觀察發(fā)生的時點C.對于詢問的答復(fù)，注冊會計師應(yīng)當通過獲取其他證據(jù)予以佐證

41、D.分析程序包括調(diào)查識別出的、與其他相關(guān)信息不一致或與預(yù)期數(shù)據(jù)嚴重偏離的波動和關(guān)系【答案】A【解析】在選項A中，檢查有形資產(chǎn)主要是證實該項資產(chǎn)是否存在，直接證明的是“存在”認定，不能直接證明“權(quán)利和義務(wù)”認定。2.注冊會計師評估的重大錯報風險與所 需審計證據(jù)的數(shù)量之間的關(guān)系正確的 是()。 A.同向 B.反向 C.比例 D.不存在關(guān)系【答案】A【解析】注冊會計師評估的重大錯報風險越大，所需實施的審計程序越多，收集的審計證據(jù)越多，因此選項A正確。3.注冊會計師執(zhí)行財務(wù)報表審計業(yè)務(wù)獲取的下列審計證據(jù)中可靠性最強的是()。 A.購貨發(fā)票 B.銷貨發(fā)票 C.采購訂貨單副本 D.應(yīng)收賬款詢證函回函【答案

42、】D【解析】應(yīng)收賬款詢證函回函是由被審計單位以外的機構(gòu)或人士直接寄往會計師事務(wù)所的審計證據(jù)，故相對而言，其可靠性最強。4.作為內(nèi)部證據(jù)的會計記錄在下列情形中可靠性較強的是()。 A.在外部流轉(zhuǎn) B.經(jīng)注冊會計師驗證 C.有健全有效的內(nèi)部控制制度 D.被審計單位管理當局聲明【答案】C【解析】一般而言，內(nèi)部證據(jù)不如外部證據(jù)可靠，但如果內(nèi)部證據(jù)在外部流轉(zhuǎn)并獲得外部承認時，以及在內(nèi)部流轉(zhuǎn)的內(nèi)部證據(jù)有健全有效的內(nèi)部控制制度時，內(nèi)部證據(jù)也有較強的可靠性。5.以下關(guān)于審計證據(jù)可靠性的表述中不正確的是 ()。 A.從外部獨立來源獲取的審計證據(jù)比從其他來源獲取的審計證據(jù)更可靠 B.內(nèi)部控制有效時內(nèi)部生成的審計證

43、據(jù)比內(nèi)部控制薄弱時內(nèi)部生成的審計證據(jù)更可靠 C.注冊會計師推理得出的審計證據(jù)比直接獲取的審計證據(jù)可靠 D.直接獲取的審計證據(jù)比間接獲取或推論得出的更可靠【答案】C【解析】在選項C中，直接獲取的審計證據(jù)比推論得出的審計證據(jù)可靠。6.下列關(guān)于審計證據(jù)的充分性和適當性表述中不正確的是()。 A.充分性和適當性兩者缺一不可，只有充分且適當?shù)膶徲嬜C據(jù)才是有證明力的 B.審計證據(jù)質(zhì)量越高，需要的審計證據(jù)數(shù)量可能越少 C.如果審計證據(jù)的質(zhì)量存在缺陷，僅靠獲取更多的審計證據(jù)可能無法彌補其質(zhì)量上的缺陷 D.如果審計證據(jù)的質(zhì)量存在缺陷，注冊會計師必須收集更多數(shù)量的審計證據(jù)，否則無法形成審計意見【答案】D【解析】審

44、計證據(jù)的數(shù)量無法彌補審計證據(jù)質(zhì)量的缺陷。二、多項選擇題二、多項選擇題1.注冊會計師在獲取和評價審計證據(jù)的充分性和適當性時特別要考慮的因素有()。 A.對文件記錄可靠性的考慮 B.使用被審計單位生成信息時的考慮 C.證據(jù)相互矛盾時的考慮 D.獲取審計證據(jù)時對成本的考慮【答案】ABCD【解析】選項A、B、C都是職業(yè)懷疑態(tài)度的要求，選項D要求注冊會計師在審計證據(jù)有用性與成本之間進行權(quán)衡，不能因為獲取審計證據(jù)的困難和成本為由減少不可替代的審計程序。2.下列關(guān)于分析程序運用的目的中表達恰當?shù)挠?()。 A.用作風險評估程序分析程序，是為了了解被審計單位及其環(huán)境的目的 B.用作風險評估程序分析程序，是為了

45、了解被審計單位內(nèi)部控制的目的 C.當使用分析程序比細節(jié)測試能更有效地將認定層次的檢查風險降至可接受的水平時，分析程序可以用作實質(zhì)性程序的目的 D.在審計結(jié)束或臨近結(jié)束時運用分析程序是為了對財務(wù)報表進行總體復(fù)核的目的【答案】ACD【解析】在選項B中，將分析程序用作風險評估程序時，不僅僅用來了解內(nèi)部控制，要了解被審計單位及其環(huán)境的全部內(nèi)容。3.以下有關(guān)分析程序在風險評估程序中的具體運用中正確的表達有()。 A.注冊會計師可以將分析程序與函證和監(jiān)盤程序結(jié)合運用，以獲取對被審計單位及其環(huán)境的了解，識別和評估財務(wù)報表層次及具體認定層次的重大錯報風險 B.在運用分析程序時，注冊會計師應(yīng)重點關(guān)注關(guān)鍵的賬戶余

46、額、趨勢和財務(wù)比率關(guān)系等方面，對其形成一個合理的預(yù)期，并與被審計單位記錄的金額、依據(jù)記錄金額計算的比率或趨勢相比較 C.如果分析程序的結(jié)果顯示的比率、比例或趨勢與注冊會計師對被審計單位及其環(huán)境的了解不一致，注冊會計師應(yīng)當考慮其是否表明被審計單位的財務(wù)報表存在重大錯報風險 D.注冊會計師無須在了解被審計單位及其環(huán)境的每一方面都實施分析程序【答案】BCD【解析】在選項A中，分析程序很難與函證和監(jiān)盤等程序結(jié)合使用，常常是與詢問、檢查和觀察程序結(jié)合運用，識別重大錯報風險。4.在確定實質(zhì)性分析程序使用的數(shù)據(jù)是否可靠時，注冊會計師應(yīng)當考慮以下因素()。A.可獲得信息的來源B.可獲得信息的可比性C.可獲得信

47、息的性質(zhì)和相關(guān)性D.與信息編制相關(guān)的控制【答案】ABCD【解析】影響數(shù)據(jù)的可靠性的因素很多，比如數(shù)據(jù)的來源(即選項A)；數(shù)據(jù)的性質(zhì)(即選項C)；內(nèi)部控制健全有效時數(shù)據(jù)更可靠(即選項D)；另外，作為實質(zhì)性分析程序的數(shù)據(jù)還要求數(shù)據(jù)之間有可比性，如果數(shù)據(jù)之間不可比，則很難評價財務(wù)信息、識別重大錯報。因此，四個選項均正確。5.在確定審計證據(jù)的相關(guān)性時，注冊會計師應(yīng)當考慮()。 A.特定的審計程序可能只為某些認定提供相關(guān)的審計證據(jù)，而與其他認定無關(guān) B.針對同一項認定可以從不同來源獲取審計證據(jù)或獲取不同性質(zhì)的審計證據(jù) C.只與特定認定相關(guān)的審計證據(jù)并不能替代與其他認定相關(guān)的審計證據(jù) D.一種審計程序往往

48、只能取得某一認定的審計證據(jù)【答案】ABC【解析】在選項D中，其實一種審計程序往往可以取得幾個認定的證據(jù)，比如函證銀行存款，不僅可以證實銀行存款的存在認定，還可以證明銀行借款的完整性認定。6.以下關(guān)于分析程序的各種表達中不恰當?shù)挠?)。 A.分析程序是指注冊會計師通過研究不同財務(wù)數(shù)據(jù)之間的內(nèi)在關(guān)系，對財務(wù)信息作出評價 B.風險評估程序中運用分析程序主要目的在于識別財務(wù)報表中的錯報 C.在總體復(fù)核階段實施的分析程序主要在于強調(diào)并解釋財務(wù)報表項目自上個會計期間以來發(fā)生的重大變化，以證實財務(wù)報表中列報的所有信息與注冊會計師對被審計單位及其環(huán)境的了解一致，與注冊會計師取得的審計證據(jù)一致 D.在運用分析程序進行總體復(fù)核時，如果識別出以前未識別的重大錯報風險，注冊會計師應(yīng)當重新考慮出具審計報告【答案】ABD【解析】選項A不正確，分析程序不僅可以通過研究不同財務(wù)報表之間的內(nèi)在關(guān)系，還可以通過研究財務(wù)數(shù)據(jù)與非財務(wù)數(shù)據(jù)之間的內(nèi)在關(guān)系來發(fā)現(xiàn)異常，識別重大錯報風險；選項B正確，風險評估過程中運用分析程序不是直接識別錯報，而是通過識別異常