第七章20風險評估2020發(fā)給學生的課件

1、第七章第七章 風險評估風險評估l本章內(nèi)容主要有四個方面：本章內(nèi)容主要有四個方面：l1、風險評估程序、風險評估程序l2、了解被審計單位及其環(huán)境、了解被審計單位及其環(huán)境l3、了解被審計單位的內(nèi)部控制、了解被審計單位的內(nèi)部控制l4、識別和評估重大錯報風險、識別和評估重大錯報風險 審審 計計 過過 程程l 實實施控制施控制測試測試和和實實質(zhì)質(zhì)性程序性程序?qū)崒嵤┦╋L風險評險評估估程序程序計計劃劃審計審計工作工作接受接受業(yè)務業(yè)務委托委托完成完成審計審計工作和工作和編編制制審計報審計報告告cpacpa在審計過程中，以重大錯報風險在審計過程中，以重大錯報風險的識別、評估和應對作為工作主線的識別、評估和應對作為

2、工作主線l中國注冊會計師審計準則第中國注冊會計師審計準則第1211號號通通過了解被審計單位及其環(huán)境過了解被審計單位及其環(huán)境 識別和評估重識別和評估重大錯報風險大錯報風險規(guī)定：規(guī)定：注冊會計師應當了解注冊會計師應當了解被審計單位及其環(huán)境，以充分識別和評估被審計單位及其環(huán)境，以充分識別和評估財務報表重大錯報風險，設計和實施進一財務報表重大錯報風險，設計和實施進一步審計程序。步審計程序。第一節(jié)第一節(jié) 風險評估程序風險評估程序l 了解被審計單位及其環(huán)境是風險評估的必要程序了解被審計單位及其環(huán)境是風險評估的必要程序l 了解被審計單位及其環(huán)境為下列關鍵環(huán)節(jié)做出職業(yè)判斷提供重要基礎：l （1）確定重要性水平

3、重要性水平，并隨著審計工作的進程評估對重要性水平的判斷是否仍然適當；l （2）考慮會計政策會計政策的選擇和運用是否恰當，以及財務報表的列報是否適當；l （3）識別需要特別考慮的領域特別考慮的領域，包括關聯(lián)方交易關聯(lián)方交易、管理層運用持續(xù)經(jīng)營假設持續(xù)經(jīng)營假設的合理性，或交易是否具有合理的商業(yè)目的商業(yè)目的等；l （4）確定在實施分析程序時所使用的預期值預期值；l （5）設計和實施進一步審計程序，以將審計風險降至可接受的低水平；l （6）評價所獲取審計證據(jù)的充分性和適當性。一、風險評估的程序一、風險評估的程序l 風險評估程序是指：風險評估程序是指：了解被審計單位及其環(huán)境而實施的程序 l 風險評估程序

4、包括：風險評估程序包括：l （1）詢問詢問被審計單位管理層和內(nèi)部其他相關人員；l （2）觀察和檢查；）觀察和檢查；l （3）分析程序）分析程序。l詢問管理層詢問管理層和其他人員和其他人員觀觀察察和和檢檢查查分分析析程程序序 l 1、詢問被審計單位管理層和內(nèi)部其他相關人員、詢問被審計單位管理層和內(nèi)部其他相關人員l （1）詢問管理層和財務負責人）詢問管理層和財務負責人l 管理層所關注的主要問題。如新的競爭對手、主要客戶和供應商的流失、新的稅收法規(guī)的實施以及經(jīng)營目標或戰(zhàn)略的變化等。l 被審計單位最近的財務狀況、經(jīng)營成果和現(xiàn)金流量。l 可能影響財務報告的交易和事項，或者目前發(fā)生的重大會計處理問題。如重

5、大的購并事宜等。l 被審計單位發(fā)生的其他重要變化。如所有權(quán)結(jié)構(gòu)、組織結(jié)構(gòu)的變化，以及內(nèi)部控制的變化等 l（2）詢問治理層，）詢問治理層，有助于注冊會計師理解財務報表編制的環(huán)境；l （3）詢問內(nèi)部審計人員，）詢問內(nèi)部審計人員，有助于注冊會計師了解其針對被審計單位內(nèi)部控制設計和運行有效性而實施的工作，以及管理層對內(nèi)部審計發(fā)現(xiàn)的問題是否采取適當?shù)拇胧?；l （4）詢問參與生成、處理或記錄復雜或異常交易的員工，）詢問參與生成、處理或記錄復雜或異常交易的員工，有助于注冊會計師評估被審計單位選擇和運用某項會計政策的適當性；l （5）詢問內(nèi)部法律顧問，）詢問內(nèi)部法律顧問，有助于注冊會計師了解有關法律法規(guī)的遵循

6、情況、產(chǎn)品保證和售后責任、與業(yè)務合作伙伴（如合營企業(yè)）的安排、合同條款的含義以及訴訟情況等；l （6）詢問營銷或銷售人員，）詢問營銷或銷售人員，有助于注冊會計師了解被審計單位的營銷策略及其變化、銷售趨勢以及與客戶的合同安排；l （7）詢問采購人員和生產(chǎn)人員，）詢問采購人員和生產(chǎn)人員，有助于注冊會計師了解被審計單位的原材料采購和產(chǎn)品生產(chǎn)等情況；l （8）詢問倉庫人員，）詢問倉庫人員，有助于注冊會計師了解原材料、產(chǎn)成品等存貨的進出、保管和盤點等情況。 l 案例：詢問中發(fā)現(xiàn)的重大錯報案例：詢問中發(fā)現(xiàn)的重大錯報l 洛基公司電器公司是一家電器產(chǎn)品批發(fā)商，他有兩個分店，一個總店在北京一個分店在武漢。審計師

7、做的第一件工作是查看上期工作底稿，cpa注意到一筆大于10萬元的收入調(diào)整事項。經(jīng)詢問，武漢分店的會計人員告訴cpa因為武漢分店安裝的會計系統(tǒng)有些問題。cpa認為這筆調(diào)整是對的，因為經(jīng)調(diào)整后，收入總賬余額與分類賬核對相符。接著cpa開始檢查分析性程序，注意到分店的毛利率比總店低很多。工作底稿中解釋：據(jù)分店經(jīng)歷介紹，分店因為新開張為了吸引顧客，采取了降價促銷。l 次日，cpa找財務總監(jiān)談話，財務總監(jiān)談到，公司是批發(fā)商，不可能像零售店那樣采取降價促銷，而且分店經(jīng)理也從未報告說分店財務系統(tǒng)出現(xiàn)了問題。在與事務所經(jīng)理、該公司財務總監(jiān)和公司管理層討論過后，cpa擴大了測試范圍，反復從分類賬到總賬追蹤分店的

8、顧客付款情況。l 擴大測試范圍后，發(fā)現(xiàn)分店經(jīng)理竊取了顧客的賒銷款。為了掩蓋事實，分店經(jīng)理借記了銷售賬戶。2、觀察和檢查、觀察和檢查 l（1）觀察被審計單位的生產(chǎn)經(jīng)營活動；）觀察被審計單位的生產(chǎn)經(jīng)營活動；l（2）檢查文件、記錄和內(nèi)部控制手冊；）檢查文件、記錄和內(nèi)部控制手冊；l（3）閱讀由管理層和治理層編制的報告；）閱讀由管理層和治理層編制的報告；l（4）實地察看被審計單位的生產(chǎn)經(jīng)營場所）實地察看被審計單位的生產(chǎn)經(jīng)營場所和設備；和設備；l（5）追蹤交易在財務報告信息系統(tǒng)中的處）追蹤交易在財務報告信息系統(tǒng)中的處理過程理過程（穿行測試）（穿行測試）舉例：觀察被審計單位業(yè)務活動，有利于舉例：觀察被審計單

9、位業(yè)務活動，有利于發(fā)現(xiàn)潛在風險發(fā)現(xiàn)潛在風險l cpa觀察到被審計單位的客戶投訴突然增加，可能表明產(chǎn)品質(zhì)量已惡化，但生產(chǎn)流程沒有發(fā)生改變，并且沒有表明內(nèi)部已經(jīng)發(fā)生問題的跡象。這樣的信號表明存在審計人員應當關注的風險。為什么？l 因為它可能表明存貨計價有問題，或者銷售退回備抵可能沒有采用以往的模式如發(fā)生這兩種問題，都可能對財務報表錯報產(chǎn)生影響 l 穿行測試穿行測試：通過追蹤某筆或某幾筆交易在業(yè)務流程中如何生成、記錄、處通過追蹤某筆或某幾筆交易在業(yè)務流程中如何生成、記錄、處理和報告，以及相關內(nèi)部控制如何執(zhí)行，注冊會計師可以確定被審計單位的理和報告，以及相關內(nèi)部控制如何執(zhí)行，注冊會計師可以確定被審計單

10、位的交易流程和相關控制是否與之前通過其他程序所獲得的了解一致，并交易流程和相關控制是否與之前通過其他程序所獲得的了解一致，并確定相確定相關控制是否得到執(zhí)行關控制是否得到執(zhí)行。這是注冊會計師了解被審計單位業(yè)務流程及其相關控。這是注冊會計師了解被審計單位業(yè)務流程及其相關控制時經(jīng)常使用的審計程序。制時經(jīng)常使用的審計程序。 它涵蓋交易從發(fā)生到記賬的整個過程它涵蓋交易從發(fā)生到記賬的整個過程l l舉例：舉例：l甲注冊會計師針對銷售交易，檢查一筆交易從l訂單處理l核準信用狀況及賒銷條款l填寫訂單并準備發(fā)貨l編制貨運單據(jù)l訂單運送遞送追蹤至客戶或由客戶提貨l開具銷售發(fā)票l復核發(fā)票的準確性并郵寄送至客戶l生成銷

11、售明細賬l匯總銷售明細賬l過賬至總賬和應收賬款明細賬等交易的整個流程l考慮之前對相關控制的了解是否正確和完整，并確定相關控制是否得到執(zhí)行，這就是穿行測試。 l注意：注意：在執(zhí)行穿行測試的過程中，注冊會計師應當在每一個要執(zhí)行處理程序或控制的環(huán)節(jié)上，詢問被審計單位的員工，以了解他們對崗詢問被審計單位的員工，以了解他們對崗位職責的理解，并設法判斷處理程序和控制是否得到執(zhí)行位職責的理解，并設法判斷處理程序和控制是否得到執(zhí)行l(wèi) 例如，如果某項控制要求某一員工（復核人）在文件上簽名以證明他復核復核過該份文件，注冊會計師應當向其詢問復核的性質(zhì)，即對什么什么進行復核，復核的要點要點是什么，并確認注冊會計師執(zhí)行

12、穿行測試時查閱的文件是否簽過字簽過字，以及簽字人簽字人是否為被詢問的員工。更重要的是更重要的是，注冊會計師應當詢問詢問該員工，如果復核過程中發(fā)現(xiàn)了文件中的錯誤或其他差異，按規(guī)定他應該應該怎么做。如果可能，注冊會計師可以檢查發(fā)現(xiàn)過錯誤或其他差異的文件。l 注冊會計師應將對業(yè)務流程和相關控制的穿行測試情況，記錄于工作底稿。記錄于工作底稿。記錄的內(nèi)容包括穿行測試中查閱的文件，穿行測試的程序以及注冊會計師的發(fā)現(xiàn)和結(jié)論。 l 3 3、實施分析程序、實施分析程序l 分析程序：注冊會計師通過研究不同財務數(shù)據(jù)之間以及財分析程序：注冊會計師通過研究不同財務數(shù)據(jù)之間以及財務數(shù)據(jù)與非財務數(shù)據(jù)之間的內(nèi)在關系，對財務信

13、息作出評務數(shù)據(jù)與非財務數(shù)據(jù)之間的內(nèi)在關系，對財務信息作出評價。價。l 分析程序?qū)儆诒匾膶徲嫵绦?，是發(fā)現(xiàn)潛在重大錯報風險分析程序?qū)儆诒匾膶徲嫵绦?，是發(fā)現(xiàn)潛在重大錯報風險的有效工具的有效工具l 分析程序適用于：風險評估、實質(zhì)性程序、財務報表總體分析程序適用于：風險評估、實質(zhì)性程序、財務報表總體符合符合 l 舉例：分析主營業(yè)務收入時，常用分析程序舉例：分析主營業(yè)務收入時，常用分析程序l （1）將本期與上期的主營業(yè)務收入進行比較，分析產(chǎn)品銷售結(jié)構(gòu)和價格的）將本期與上期的主營業(yè)務收入進行比較，分析產(chǎn)品銷售結(jié)構(gòu)和價格的變動是否正常，并分析異常變動的原因；變動是否正常，并分析異常變動的原因； （2）比較

14、本期各月主營業(yè)務收入的波動情況，分析其變動趨勢是否正常，）比較本期各月主營業(yè)務收入的波動情況，分析其變動趨勢是否正常，是否符合被審計單位季節(jié)性、周期性的經(jīng)營規(guī)律，并查明異?，F(xiàn)象和重大波是否符合被審計單位季節(jié)性、周期性的經(jīng)營規(guī)律，并查明異?，F(xiàn)象和重大波動的原因；動的原因； （3）計算本期重要產(chǎn)品的毛利率，分析比較本期與上期各類產(chǎn)品毛利率的）計算本期重要產(chǎn)品的毛利率，分析比較本期與上期各類產(chǎn)品毛利率的變化情況，注意收入與成本是否配比，并查清重大波動和異常情況的原因；變化情況，注意收入與成本是否配比，并查清重大波動和異常情況的原因； （4）計算重要客戶的銷售額及其產(chǎn)品毛利率，分析比較本期與上期有無異

15、）計算重要客戶的銷售額及其產(chǎn)品毛利率，分析比較本期與上期有無異常變化。常變化。 l 常用比率：如銷售毛利率、應收賬款周轉(zhuǎn)率、存貨周轉(zhuǎn)率、流動比率、速動常用比率：如銷售毛利率、應收賬款周轉(zhuǎn)率、存貨周轉(zhuǎn)率、流動比率、速動比率等比率等第二節(jié)第二節(jié) 了解被審計單位及其環(huán)境了解被審計單位及其環(huán)境l 了解被審計單位及其環(huán)境的內(nèi)容：了解被審計單位及其環(huán)境的內(nèi)容：l 側(cè)重外部因素的戰(zhàn)略分析側(cè)重外部因素的戰(zhàn)略分析l 側(cè)重內(nèi)部因素的流程分析側(cè)重內(nèi)部因素的流程分析l 1行業(yè)狀況、法律環(huán)境與監(jiān)管環(huán)境以及其他外部因素；行業(yè)狀況、法律環(huán)境與監(jiān)管環(huán)境以及其他外部因素；l 2被審計單位的性質(zhì)；被審計單位的性質(zhì)；l 3被審計單

16、位對會計政策的選擇和運用；被審計單位對會計政策的選擇和運用；l 4被審計單位的目標、戰(zhàn)略以及相關經(jīng)營風險；被審計單位的目標、戰(zhàn)略以及相關經(jīng)營風險；l 5被審計單位財務業(yè)績的衡量和評價；被審計單位財務業(yè)績的衡量和評價；l 6被審計單位的內(nèi)部控制。被審計單位的內(nèi)部控制。 l（一）（一）cpa要了解行業(yè)狀況、法律環(huán)境與要了解行業(yè)狀況、法律環(huán)境與監(jiān)管環(huán)境以及其他外部因素監(jiān)管環(huán)境以及其他外部因素l1注冊會計師了解外部環(huán)境注冊會計師了解外部環(huán)境外外部部環(huán)環(huán)境境行業(yè)狀況行業(yè)狀況法律環(huán)境和監(jiān)管環(huán)境法律環(huán)境和監(jiān)管環(huán)境其他外部因素其他外部因素案例：案例：l 行業(yè)因素導致的風險：行業(yè)因素導致的風險：2005年底，美

17、國航空業(yè)經(jīng)歷了史無前例的5家最大的航空公司中4家申請破產(chǎn)并通過改組嘗試恢復經(jīng)營的情況。這位航空公司帶來了巨大的經(jīng)營風險，使得審計航空公司的事務所面臨巨大的審計風險。l 法律監(jiān)管環(huán)境帶來的風險法律監(jiān)管環(huán)境帶來的風險：2005年初，寶潔收購了吉列公司，成為世界上最大的快消品牌公司。此次收購被大多數(shù)分析師認為是不錯的舉動。但此次交易在受到審批前收到了嚴格的反托拉斯調(diào)查，并且也可能受到進一步的政治審查。使寶潔的此次收購面臨巨大的監(jiān)管風險。 l2了解行業(yè)狀況的內(nèi)容（波特五力模型）了解行業(yè)狀況的內(nèi)容（波特五力模型）行行業(yè)業(yè)狀狀況況所在行業(yè)的市場供求與競爭所在行業(yè)的市場供求與競爭生產(chǎn)經(jīng)營的季節(jié)性和周期性生產(chǎn)

18、經(jīng)營的季節(jié)性和周期性產(chǎn)品生產(chǎn)技術的變化產(chǎn)品生產(chǎn)技術的變化能源供應與成本能源供應與成本行業(yè)的關鍵指標和統(tǒng)計數(shù)據(jù)行業(yè)的關鍵指標和統(tǒng)計數(shù)據(jù) l具體而言，注冊會計師可能需要了解以下情況：具體而言，注冊會計師可能需要了解以下情況：l（1）被審計單位所處行業(yè)的總體發(fā)展趨勢是什么？）被審計單位所處行業(yè)的總體發(fā)展趨勢是什么？l（2）處于哪一發(fā)展階段，如起步、快速成長、成熟或衰退階段？）處于哪一發(fā)展階段，如起步、快速成長、成熟或衰退階段？l（3）所處市場的需求、市場容量和價格競爭如何？）所處市場的需求、市場容量和價格競爭如何？l（4）該行業(yè)是否受經(jīng)濟周期波動的影響，以及采取了什么行動使波動產(chǎn)生的影響最?。┰撔袠I(yè)

19、是否受經(jīng)濟周期波動的影響，以及采取了什么行動使波動產(chǎn)生的影響最小化？化？l（5）該行業(yè)受技術發(fā)展影響的程度如何？）該行業(yè)受技術發(fā)展影響的程度如何？l（6）是否開發(fā)了新的技術？）是否開發(fā)了新的技術？l（7）能源消耗在成本中所占比重，能源價格的變化對成本的影響？）能源消耗在成本中所占比重，能源價格的變化對成本的影響？l（8）誰是被審計單位最重要的競爭者，他們各自所占的市場份額是多少？）誰是被審計單位最重要的競爭者，他們各自所占的市場份額是多少？l（9）被審計單位與其競爭者相比主要的競爭優(yōu)勢是什么？）被審計單位與其競爭者相比主要的競爭優(yōu)勢是什么？l（10）被審計單位業(yè)務的增長率和財務業(yè)績與行業(yè)的平均

20、水平及主要競爭者相比如何？）被審計單位業(yè)務的增長率和財務業(yè)績與行業(yè)的平均水平及主要競爭者相比如何？存在重大差異的原因是什么？存在重大差異的原因是什么？l（11）競爭者是否采取了某些行動，如購并活動、降低銷售價格、開發(fā)新技術等，從）競爭者是否采取了某些行動，如購并活動、降低銷售價格、開發(fā)新技術等，從而對被審計單位的經(jīng)營活動產(chǎn)生影響？而對被審計單位的經(jīng)營活動產(chǎn)生影響？ l 分析以下環(huán)境變化為被審計單位帶來的審計風險分析以下環(huán)境變化為被審計單位帶來的審計風險l 1、企業(yè)主要客戶所在行業(yè)不景氣、企業(yè)主要客戶所在行業(yè)不景氣l 審計風險：應收賬款可能不能全額收回，壞賬備抵上存在潛在風險審計風險：應收賬款可

21、能不能全額收回，壞賬備抵上存在潛在風險l 2、外匯波動擠壓了企業(yè)國際銷售利潤、外匯波動擠壓了企業(yè)國際銷售利潤l 審計風險：恰當處理匯兌損益、金融衍生產(chǎn)品的會計處理審計風險：恰當處理匯兌損益、金融衍生產(chǎn)品的會計處理l 3、由于產(chǎn)地氣候惡劣，優(yōu)質(zhì)原材料嚴重缺貨、由于產(chǎn)地氣候惡劣，優(yōu)質(zhì)原材料嚴重缺貨l 審計風險：被審計單位面臨為滿足客戶需求而走捷徑的壓力，可能存審計風險：被審計單位面臨為滿足客戶需求而走捷徑的壓力，可能存在與采購承諾相關的計價壓力在與采購承諾相關的計價壓力l 4、新進入市場的產(chǎn)品，在技術上優(yōu)于企業(yè)現(xiàn)有產(chǎn)品、新進入市場的產(chǎn)品，在技術上優(yōu)于企業(yè)現(xiàn)有產(chǎn)品l 審計風險：存貨庫存過多，存貨過時

22、，計價上存在潛在風險審計風險：存貨庫存過多，存貨過時，計價上存在潛在風險 l 3法律環(huán)境及監(jiān)管環(huán)境法律環(huán)境及監(jiān)管環(huán)境l （1）適用的會計準則、會計制度和行業(yè)特定慣例；l （2）對經(jīng)營活動產(chǎn)生重大影響的法律法規(guī)及監(jiān)管活動；l （3）對開展業(yè)務產(chǎn)生重大影響的政府政策，包括貨幣、財政、稅收和貿(mào)易等政策；l （4）與被審計單位所處行業(yè)和所從事經(jīng)營活動相關的環(huán)保要求。l 4了解的重點和程度了解的重點和程度l （1）注冊會計師應當考慮將了解的重點放在對被審計單位的經(jīng)營活動可能產(chǎn)重點放在對被審計單位的經(jīng)營活動可能產(chǎn)生重要影響的關鍵外部因素以及與前期相比發(fā)生的重大變化上。生重要影響的關鍵外部因素以及與前期相比

23、發(fā)生的重大變化上。l （2）注冊會計師應當考慮被審計單位所在行業(yè)的業(yè)務性質(zhì)或監(jiān)管程度是否可所在行業(yè)的業(yè)務性質(zhì)或監(jiān)管程度是否可能導致特定的重大錯報風險能導致特定的重大錯報風險，考慮項目組是否配備了具有相關知識和經(jīng)驗的成員。（二）（二）cpa要了解被審計單位的性質(zhì)要了解被審計單位的性質(zhì) l 被審計單位的性質(zhì)被審計單位的性質(zhì)所所有有權(quán)權(quán)結(jié)結(jié)構(gòu)構(gòu)治治理理結(jié)結(jié)構(gòu)構(gòu)組組織織結(jié)結(jié)構(gòu)構(gòu)經(jīng)經(jīng)營營活活動動投投資資活活動動籌籌資資活活動動1了解所有權(quán)結(jié)構(gòu)有助于注冊會計師識別關聯(lián)方關系識別關聯(lián)方關系并了解被審計單位的決策過程；2了解治理結(jié)構(gòu)可以對被審計單位的經(jīng)營和財務運作實施有效的監(jiān)督經(jīng)營和財務運作實施有效的監(jiān)督，從

24、而降低財務報表發(fā)生重大錯報的風險；3了解組織結(jié)構(gòu)是為了考慮復雜組織結(jié)構(gòu)可能導致的重大錯報風險復雜組織結(jié)構(gòu)可能導致的重大錯報風險，包括財務報表合并、商譽減值以及長期股權(quán)投資核算等問題；4了解經(jīng)營活動有助于注冊會計師識別預期在財務報表中反映的主要識別預期在財務報表中反映的主要交易類別、重要賬戶余額和列報；交易類別、重要賬戶余額和列報；5了解投資活動有助于注冊會計師關注被審計單位在經(jīng)營策略和方向關注被審計單位在經(jīng)營策略和方向上的重大變化；上的重大變化；6了解籌資活動有助于注冊會計師評估被審計單位在融資方面的壓力融資方面的壓力，并進一步考慮被審計單位在可預見未來的持續(xù)經(jīng)營能力。（三）（三）cpa要了解

25、被審計單位對會計政策要了解被審計單位對會計政策的選擇和運用的選擇和運用 l 1重要項目的會計政策和行業(yè)慣例重要項目的會計政策和行業(yè)慣例l （1）收入確認方法；l （2）存貨的計價方法；l （3）投資的核算；l （4）固定資產(chǎn)的折舊方法；l （5）壞賬準備；l （6）存貨跌價準備和其他資產(chǎn)減值準備的確定；l （7）借款費用資本化方法；l （8）合并財務報表的編制方法等。 l 2重大和異常交易的會計處理方法重大和異常交易的會計處理方法l 3在新領域和缺乏權(quán)威性標準或共識的領域，采用重要在新領域和缺乏權(quán)威性標準或共識的領域，采用重要會計政策產(chǎn)生的影響會計政策產(chǎn)生的影響l 4會計政策的變更會計政策的變

26、更l （1）會計政策變更是否是法律、行政法規(guī)或者適用的會計準則和相關會計制度要求的變更；l （2）會計政策變更是否能夠提供更可靠、更相關的會計信息。除此之外，注冊會計師還應當關注會計政策的變更是否得到充分披露。l 5被審計單位何時采用以及如何采用新頒布的會計準則被審計單位何時采用以及如何采用新頒布的會計準則和相關會計制度和相關會計制度l （1）是否采用激進的會計政策、方法、估計和判斷；l （2）財會人員是否擁有足夠的運用會計準則的知識、經(jīng)驗和能力；l （3）是否擁有足夠的資源支持會計政策的運用，如人力資源及培訓、信息技術的采用、數(shù)據(jù)和信息的采集等。（四）（四）cpa要了解被審計單位財務業(yè)績的要

27、了解被審計單位財務業(yè)績的衡量和評價（識別舞弊動機）衡量和評價（識別舞弊動機）l 在了解被審計單位財務業(yè)績衡量和評價業(yè)績衡量和評價情況時，注冊會計師應當關注下列信息：l 1關鍵業(yè)績指標；l 2業(yè)績趨勢；l 3預測、預算和差異分析；l 4管理層和員工業(yè)績考核與激勵性激勵性報酬政策；l 5分部分部信息與不同層次部門的業(yè)績報告；l 6與競爭對手競爭對手的業(yè)績比較；l 7外部機構(gòu)提出的報告。l 需要強調(diào)的是：注冊會計師了解被審計單位財務業(yè)績衡量和評價，是為了考需要強調(diào)的是：注冊會計師了解被審計單位財務業(yè)績衡量和評價，是為了考慮管理層是否面臨實現(xiàn)某些關鍵財務業(yè)績指標的壓力，從而發(fā)現(xiàn)管理層舞弊慮管理層是否面

28、臨實現(xiàn)某些關鍵財務業(yè)績指標的壓力，從而發(fā)現(xiàn)管理層舞弊的動機。的動機。第三節(jié)第三節(jié) 了解被審計單位的內(nèi)部控制了解被審計單位的內(nèi)部控制l （一）內(nèi)部控制含義、目標和要素（一）內(nèi)部控制含義、目標和要素 l1內(nèi)部控制內(nèi)部控制是被審計單位為了合理保證合理保證財務報告的可靠性、經(jīng)營的效率和效果以及對法律法規(guī)的遵守，由治理層、管理層和其他人員治理層、管理層和其他人員設計和執(zhí)行的政策和程序。l2內(nèi)部控制的目標：內(nèi)部控制的目標：l（1）財務報告的可靠性可靠性；l（2）經(jīng)營的效率和效果效率和效果；l（3）在所有經(jīng)營活動中遵守法律法規(guī)遵守法律法規(guī)的要求。l 內(nèi)部控制的核心功效：內(nèi)部控制的核心功效：利用內(nèi)部控制緩解風

29、險利用內(nèi)部控制緩解風險l 夠幫助企業(yè)達成其目標，同時在運營過程中避免各種錯誤和意外引發(fā)的風險。夠幫助企業(yè)達成其目標，同時在運營過程中避免各種錯誤和意外引發(fā)的風險。3內(nèi)部控制要素內(nèi)部控制要素l（1）控制環(huán)境；l（2）風險評估過程；l（3）信息系統(tǒng)與溝通；l（4）控制活動；l（5）對控制的監(jiān)督。 l （1）控制環(huán)境：）控制環(huán)境：l 控制環(huán)境的含義控制環(huán)境的含義l 控制環(huán)境包括治理職能和管理職能，以及治理層和管理層對內(nèi)部控制及其重治理層和管理層對內(nèi)部控制及其重要性的態(tài)度、認識和措施。被認為是組織的要性的態(tài)度、認識和措施。被認為是組織的“高層基調(diào)高層基調(diào)”l 控制環(huán)境是其他內(nèi)部控制構(gòu)成要素的基礎控制環(huán)

30、境是其他內(nèi)部控制構(gòu)成要素的基礎l 一項針對美國10年內(nèi)會計舞弊的研究表明，84%的舞弊案涉及企業(yè)高層l 了解控制環(huán)境關鍵：管理層的態(tài)度與激勵了解控制環(huán)境關鍵：管理層的態(tài)度與激勵l 對誠信和道德價值觀念的溝通與落實；l 對勝任能力的重視；l 治理層的參與程度；l 管理層的理念和經(jīng)營風格；l 組織結(jié)構(gòu)、職權(quán)與責任的分配；l 人力資源政策與實務。l組織內(nèi)部一些因素可表明控制環(huán)境的效果：組織內(nèi)部一些因素可表明控制環(huán)境的效果：l明確的授權(quán)、責任和業(yè)績考評、l對管理層使用有效的監(jiān)督方法l業(yè)務能力強且獨立的內(nèi)部審計部門l明確闡述和以文件形式記錄的人事政策l按時召開董事會和審計委員會會議（2）風險評估過程）風

31、險評估過程l 風險評估：管理層應實施的一套確認、分析和管理風險的風險評估：管理層應實施的一套確認、分析和管理風險的程序程序l 企業(yè)內(nèi)部應建立一套：確定目標企業(yè)內(nèi)部應建立一套：確定目標確認事項確認事項評估風險評估風險應對風險的良好風險評估機制，有利于企業(yè)規(guī)避風險應對風險的良好風險評估機制，有利于企業(yè)規(guī)避風險l 例如：經(jīng)營海外業(yè)務的公司，是否采取了有效措施規(guī)避匯例如：經(jīng)營海外業(yè)務的公司，是否采取了有效措施規(guī)避匯率波動風險率波動風險l cpa通過考核被審計單位風險評估流程，更好了解企業(yè)內(nèi)通過考核被審計單位風險評估流程，更好了解企業(yè)內(nèi)部是否具有足夠的風險防范措施，有利于部是否具有足夠的風險防范措施，有

32、利于cpa發(fā)現(xiàn)可能發(fā)發(fā)現(xiàn)可能發(fā)生重大錯報生重大錯報（3）信息系統(tǒng)與溝通l 與財務報表相關的信息系統(tǒng)應當與業(yè)務流程相適應與財務報表相關的信息系統(tǒng)應當與業(yè)務流程相適應l 舉例：在美國，大多數(shù)汽油都是自助出售；即客戶不僅自己動手加油，還可以將信用卡插入汽油泵內(nèi)置的讀卡器來付費。這種全自動的方法對加油站而言，會產(chǎn)生多種財務結(jié)果：l 加油站將該項交易確認為銷售，自動記入計算機控制的銷售日記賬l 汽油庫存根據(jù)客戶的加油量自動更新l 加油站確認應收信用卡公司的賬款（4）了解控制活動）了解控制活動l控制活動的含義控制活動的含義l 控制活動是指有助于確保管理層的指令得以執(zhí)行的政策和程序。包括與授權(quán)授權(quán)、業(yè)績評價

33、、信息處理、實物控制和職責分離等相關的活動。業(yè)績評價、信息處理、實物控制和職責分離等相關的活動。l 主要是對企業(yè)業(yè)務流程的控制主要是對企業(yè)業(yè)務流程的控制l了解控制活動的重點了解控制活動的重點l 在了解控制活動時，注冊會計師應當重點考慮一項控制活動單獨或連同其他控制活動，是否能夠以及如何防止和發(fā)現(xiàn)并糾正各類交易、是否能夠以及如何防止和發(fā)現(xiàn)并糾正各類交易、賬戶余額、列報存在的重大錯報。注冊會計師了解控制活動的重點是賬戶余額、列報存在的重大錯報。注冊會計師了解控制活動的重點是識別和了解針對重大錯報可能發(fā)生的領域的控制活動。識別和了解針對重大錯報可能發(fā)生的領域的控制活動。l 例如：分配重大決策由相關人

34、員共同作出、重要流程由相關人員共同授權(quán)方可執(zhí)行等 l 舉例舉例l 對企業(yè)內(nèi)部貨幣資金的職責分離控制：對企業(yè)內(nèi)部貨幣資金的職責分離控制：l 內(nèi)部控制環(huán)節(jié)是現(xiàn)金收入和支付由出納掌管，記賬由會計人員負責，這些職責應由相互獨立的職務負責，由內(nèi)部審計人員定期復核賬務和銀行賬戶是否相符銀行存款日記賬與銀行對賬單。l 貨幣資金內(nèi)部控制授權(quán)：貨幣資金內(nèi)部控制授權(quán)：l 某企業(yè)規(guī)定：為對貨幣資金開支實行嚴格的控制，在年度預算內(nèi)的資金預算，5萬元以下的開支由財務處長審批；5萬元至20萬元的開支由總會計師審批；20萬元至50萬元的開支由總會計師簽署意見，總經(jīng)理審批；50萬元以上的開支由董事會商討決定。l l l 了解

35、控制活動主要內(nèi)容了解控制活動主要內(nèi)容l （1）被審計單位的主要經(jīng)營活動是否都有必要的控制政策和程序；）被審計單位的主要經(jīng)營活動是否都有必要的控制政策和程序；l （2）管理層在預算、利潤和其他財務及經(jīng)營業(yè)績方面是否都有清晰的目）管理層在預算、利潤和其他財務及經(jīng)營業(yè)績方面是否都有清晰的目標，在被審計單位內(nèi)部，是否對這些目標都加以清晰的記錄和溝通，并且積標，在被審計單位內(nèi)部，是否對這些目標都加以清晰的記錄和溝通，并且積極地對其進行監(jiān)控；極地對其進行監(jiān)控；l （3）是否存在計劃和報告系統(tǒng)，以識別與目標業(yè)績的差異，并向適當層）是否存在計劃和報告系統(tǒng)，以識別與目標業(yè)績的差異，并向適當層次的管理層報告該差異

36、；次的管理層報告該差異；l （4）是否由適當層次的管理層對差異進行調(diào)查，并及時采取適當?shù)募m正）是否由適當層次的管理層對差異進行調(diào)查，并及時采取適當?shù)募m正措施；措施；l （5）不同人員的職責應在何種程度上相分離，以降低舞弊和不當行為發(fā)）不同人員的職責應在何種程度上相分離，以降低舞弊和不當行為發(fā)生的風險；生的風險；l （6）會計系統(tǒng)中的數(shù)據(jù)是否與實物資產(chǎn)定期核對；）會計系統(tǒng)中的數(shù)據(jù)是否與實物資產(chǎn)定期核對；l （7）是否建立了適當?shù)谋Ｗo措施，以防止未經(jīng)授權(quán)接觸文件、記錄和資）是否建立了適當?shù)谋Ｗo措施，以防止未經(jīng)授權(quán)接觸文件、記錄和資產(chǎn)；產(chǎn)；l （8）是否存在信息安全職能部門負責監(jiān)控信息安全政策和程序

37、。）是否存在信息安全職能部門負責監(jiān)控信息安全政策和程序。 l（5）對控制的監(jiān)督：）對控制的監(jiān)督：被審計單位評價內(nèi)部控制在一段時間內(nèi)運行有效性的過程，包括及時評價控制的設計和運行，以及根據(jù)情況的變化采取必要的糾正措施。l例如：管理層是否定期復核賬務和銀行賬戶是否相符銀行存款日記賬與銀行對賬單。 l 了解對內(nèi)部控制的監(jiān)督：l （1）被審計單位是否定期評價內(nèi)部控制l （2）管理層是否采納內(nèi)部審計人員和注冊會計師有關內(nèi)部控制的建議l （3）管理層是否及時糾正控制運行中的偏差l （4）是否存在協(xié)助管理層監(jiān)督內(nèi)部控制的職能部門（如內(nèi)部審計部門）（二）對內(nèi)部控制了解的深度（二）對內(nèi)部控制了解的深度 l對內(nèi)部

38、控制了解的深度：在了解被審計單對內(nèi)部控制了解的深度：在了解被審計單位及其環(huán)境時對內(nèi)部控制了解的程度。位及其環(huán)境時對內(nèi)部控制了解的程度。l了解內(nèi)部控制的內(nèi)容：了解內(nèi)部控制的內(nèi)容：l評價內(nèi)部控制的評價內(nèi)部控制的設計設計和獲取控制設計和和獲取控制設計和執(zhí)執(zhí)行行的審計證據(jù)。的審計證據(jù)。 l 評價控制的設計評價控制的設計控制能否有效地防止或發(fā)現(xiàn)并糾正重大錯報？控制是否得到執(zhí)行？控制是否得到執(zhí)行？控制是否存在以及是否得到被審計單位使用？是否控制中存在重大弱點控制中存在重大弱點向管理層和治理層報告向管理層和治理層報告評估風險并針對評估評估風險并針對評估的風險設計適當?shù)牡娘L險設計適當?shù)膶徲嫹椒▽徲嫹椒ㄓ涗洶l(fā)現(xiàn)

39、和結(jié)論記錄發(fā)現(xiàn)和結(jié)論是否了解內(nèi)部控制流程了解內(nèi)部控制流程（三）了解內(nèi)部控制的步驟（三）了解內(nèi)部控制的步驟l cpa考慮的并非是被審計單位所有的內(nèi)部控制，只是會影響到財務報表的相關內(nèi)部控制：l cpa運用職業(yè)判斷，考慮一項控制單獨或連同其他控制是否與評估重大錯報風險以及針對評估的風險設計和實施進一步審計程序有關l 了解內(nèi)部控制的步驟：了解內(nèi)部控制的步驟：l 第一步，識別重要業(yè)務流程和重要交易類別；l 第二步，識別和了解相關控制；l 第三步，執(zhí)行穿行測試，證實對交易流程和相關控制的了解；l 第四步，進行初步評價和風險評估。 l 1識別重要業(yè)務流程和重要交易類別識別重要業(yè)務流程和重要交易類別l （1

40、）將被審計單位經(jīng)營活動劃分為幾個重要的業(yè)務循環(huán)）將被審計單位經(jīng)營活動劃分為幾個重要的業(yè)務循環(huán)l （2）了解被審計單位及其環(huán)境基礎上，確定重要交易類別、相關賬）了解被審計單位及其環(huán)境基礎上，確定重要交易類別、相關賬戶與相關認定戶與相關認定l （3）了解重要交易流程：交易在信息系統(tǒng)或人工系統(tǒng)中生成、記錄、）了解重要交易流程：交易在信息系統(tǒng)或人工系統(tǒng)中生成、記錄、處理以及在財務報表中報告的程序。并進行記錄處理以及在財務報表中報告的程序。并進行記錄l 可通過：可通過：l 檢查被審計單位手冊檢查被審計單位手冊l 詢問被審計單位適當人員詢問被審計單位適當人員l 觀察所運用的處理方法和程序觀察所運用的處理方

41、法和程序 l 舉例：l 對于一般制造業(yè)企業(yè)，銷售收入和應收賬款通常是中大賬戶，銷售與收款都是重要交易類別。cpa了解銷售交易從交易從訂單處理到形成銷售明細賬中信息生成、記錄、處理以及在財務報表中報告的程序。由于銷售交易涉及多個部門，cpa需詢問銷售部門、會計部門、倉庫及物流部門相關人員 l 2識別和了解相關控制識別和了解相關控制l 主要方法主要方法l （1）詢問被審計單位各級別負責人員）詢問被審計單位各級別負責人員l “從高到低從高到低”詢問方法詢問方法l （2）設置控制調(diào)查問卷：快速確認組織的關鍵）設置控制調(diào)查問卷：快速確認組織的關鍵流程中實施的控制程序流程中實施的控制程序l （3）與被審計

42、單位討論：了解確保信息系統(tǒng)生）與被審計單位討論：了解確保信息系統(tǒng)生成數(shù)據(jù)的完整性與準確性的控制。成數(shù)據(jù)的完整性與準確性的控制。 l 舉例：l 對于零售業(yè)客戶，cpa可以實施一些測試，確定商店是否對負責收銀的收銀員現(xiàn)金抽屜里的現(xiàn)金進行了適當控制。l （1）cpa可以審核控制使用現(xiàn)金抽屜的軟件l （2）cpa可以觀察收銀員如何管理現(xiàn)金抽屜l （3）cpa可以復核與收銀員在交、接班時接手和退還現(xiàn)金抽屜有關的文件證據(jù)l （4）審核庫存現(xiàn)金和自動生成的交易總額的調(diào)節(jié)表，審核其是否準確并恰當予以處理3、執(zhí)行穿行測試，證實對交易流程和相關控制的執(zhí)行穿行測試，證實對交易流程和相關控制的了解了解l 對于重要業(yè)務

43、流程，對于重要業(yè)務流程，cpa要對整個流程執(zhí)行穿行要對整個流程執(zhí)行穿行測試（測試（walkthrough），涵蓋交易從發(fā)生到記賬），涵蓋交易從發(fā)生到記賬整個過程整個過程l 執(zhí)行過程中，執(zhí)行過程中，cpa應當在每一個要執(zhí)行控制的環(huán)應當在每一個要執(zhí)行控制的環(huán)節(jié)上，詢問被審計單位員工對崗位職責的理解，節(jié)上，詢問被審計單位員工對崗位職責的理解，并判斷處理程序與控制是否得到執(zhí)行。并判斷處理程序與控制是否得到執(zhí)行。 l 舉例：舉例：l 在考核被審計單位對銀行存款余額調(diào)節(jié)表的內(nèi)部控制上，在考核被審計單位對銀行存款余額調(diào)節(jié)表的內(nèi)部控制上，cpa執(zhí)行穿行測試可以執(zhí)行穿行測試可以l （1）復核一份或幾份調(diào)節(jié)表，以

44、確保所有相關的數(shù)據(jù)已）復核一份或幾份調(diào)節(jié)表，以確保所有相關的數(shù)據(jù)已準確及時地包括在調(diào)節(jié)表中準確及時地包括在調(diào)節(jié)表中l(wèi) （2）關注對異常事項的處理）關注對異常事項的處理l （3）詢問當調(diào)節(jié)表揭示確實存在或可能存在錯誤時，應）詢問當調(diào)節(jié)表揭示確實存在或可能存在錯誤時，應采取什么行動采取什么行動l （4）詢問錯誤是怎么發(fā)生的）詢問錯誤是怎么發(fā)生的l （5）獲取在調(diào)節(jié)表過程中發(fā)現(xiàn)的錯誤得到改正的證據(jù)）獲取在調(diào)節(jié)表過程中發(fā)現(xiàn)的錯誤得到改正的證據(jù)4、對控制的初步評價、對控制的初步評價 l 注冊會計師對控制控制的評價結(jié)論可能是：l （1）所設計的控制單獨或連同其他控制能夠能夠防止或發(fā)現(xiàn)并糾正重大錯報，并得到執(zhí)行執(zhí)行；l （2）控制本身的設計設計是合理的，但沒有得到執(zhí)行；l （3）控制本身的設計設計就是無效的或缺乏必要的控制。l 由于對控制的了解和評價是在