收入準(zhǔn)則識別合同中的單項(xiàng)履約義務(wù)

1、精選 識別合同中的單項(xiàng)履約義務(wù) 引言 2017年7月5日，財(cái)政部正式發(fā)布了關(guān)于修訂印發(fā) 企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則第14號 收入的通知（財(cái)會201722號）（新CAS 14 ）。 新CAS 14改革了現(xiàn)有的收入確認(rèn)模型，明確收入確認(rèn)的核心原則是“企業(yè)應(yīng) 當(dāng)在履行了合同中的履約義務(wù)，即在客戶取得相關(guān)商品或服務(wù)的控制權(quán)時(shí)確認(rèn)收 入”?；谠摵诵脑瓌t，新準(zhǔn)則設(shè)定了統(tǒng)一的收入確認(rèn)計(jì)量的“五步法”模型， 即識別與客戶訂立的合同、識別合同中的單項(xiàng)履約義務(wù)、確定交易價(jià)格、將交易 價(jià)格分?jǐn)傊粮鲉雾?xiàng)履約義務(wù)、履行每一單項(xiàng)履約義務(wù)時(shí)確認(rèn)收入。 致同研究之新收入準(zhǔn)則系列解讀， 內(nèi)容包括：準(zhǔn)則變化概述及新舊對比、五步法 模型的應(yīng)用

2、、特定交易的會計(jì)處理、列報(bào)與披露，以及實(shí)施新準(zhǔn)則對房地產(chǎn)、建 筑施工、零售、電商、網(wǎng)絡(luò)游戲、軟件、電信及制造業(yè)等行業(yè)的影響分析等。 應(yīng)用新收入確認(rèn)模型的第二步是識別單項(xiàng)履約義務(wù)。 履約義務(wù)是新收入準(zhǔn)則的計(jì) 量單元。新收入準(zhǔn)則的收入確認(rèn)模式是一個(gè)分?jǐn)偨灰變r(jià)格的模型，識別能夠反映 合同中商品或服務(wù)的有意義的計(jì)量單元是實(shí)現(xiàn)在如實(shí)反映企業(yè)向客戶轉(zhuǎn)讓已承 諾的商品或服務(wù)的履約義務(wù)情況的基礎(chǔ)上確認(rèn)收入這一目標(biāo)的基礎(chǔ)。 本期主要解讀新收入確認(rèn)“五步驟”模型中的第二步識別單項(xiàng)履約義務(wù)。 概述 合同開始日，企業(yè)應(yīng)當(dāng)對合同進(jìn)行評估，識別該合同所包含的各單項(xiàng)履約義務(wù)， 并確定各單項(xiàng)履約義務(wù)是在某一時(shí)段內(nèi)履行， 還是

3、在某一時(shí)點(diǎn)履行，然后，在履 行了各單項(xiàng)履約義務(wù)時(shí)分別確認(rèn)收入。 聯(lián)刪朗駆務(wù)處理囂丫諸雜芻融芒越第刪駆殛理 識別合同承諾的商品或服務(wù) 履約義務(wù)，是指合同中企業(yè)向客戶轉(zhuǎn)讓可明確區(qū)分商品的承諾。 履約義務(wù)既包括 合同中明確的承諾，也包括由于企業(yè)已公開宣布的政策、特定聲明或以往的習(xí)慣 做法等導(dǎo)致合同訂立時(shí)客戶合理預(yù)期企業(yè)將履行的承諾。 致同解讀一識別已承諾的商品或服務(wù) 在識別履約義務(wù)之前，需要先識別合同中所有已承諾的商品或服務(wù)。 很多情況下，合同中已承諾的商品或服務(wù)均明確列示與合同中。但有些情況下，企業(yè)的商業(yè) 慣例、公開宣布的政策、特定聲明等可能隱含了提供商品或服務(wù)的承諾。如果這些慣例或政 策使得客戶

4、形成企業(yè)將向其轉(zhuǎn)讓商品或服務(wù)的有效預(yù)期，則企業(yè)在確定履約義務(wù)時(shí)應(yīng)當(dāng)考慮 此類隱含的承諾。 例1隱含的履約義務(wù) 背景： 汽車制造商N(yùn) 直以來都向通過經(jīng)銷商購買汽車的最終用戶提供兩年免費(fèi)維修服務(wù)。該為 期兩年的免費(fèi)維修服務(wù)并未在與經(jīng)銷商的合同中明確說明，而是一般在汽車制造商N(yùn)的汽 車廣告中說明。 分析： 汽車制造商N(yùn)向通過經(jīng)銷商購買汽車的最終用戶提供兩年免費(fèi)維修服務(wù)雖并未在合同中列 示，但導(dǎo)致客戶形成了企業(yè)將向其轉(zhuǎn)讓商品或服務(wù)的有效預(yù)期，因此該維修服務(wù)應(yīng)當(dāng)作為合 同中已承諾的商品或服務(wù)的一項(xiàng)。 企業(yè)為履行合同而應(yīng)開展的初始活動， 通常不構(gòu)成履約義務(wù)，除非該活動向客戶 轉(zhuǎn)讓了承諾的商品。 例2行政管

5、理服務(wù) 如，長期的供應(yīng)合同中，企業(yè)需要開展前期的工程設(shè)計(jì)服務(wù)，以開發(fā)新的或調(diào)整現(xiàn)有的技術(shù)， 以滿足客戶的需求。 這些初始活動通常是企業(yè)向客戶轉(zhuǎn)讓商品或服務(wù)的先決條件，并未向客戶轉(zhuǎn)讓了相關(guān)商品或 服務(wù)，所以通常并不構(gòu)成履約義務(wù)。 按照新CAS 14準(zhǔn)則，單項(xiàng)履約義務(wù)包括兩類：一項(xiàng)可明確區(qū)分的商品或服務(wù)； 一系列實(shí)質(zhì)相同且轉(zhuǎn)讓模式相同的、可明確區(qū)分商品或服務(wù)。 一系列實(shí)質(zhì)相同且轉(zhuǎn)讓模式相同的、可明確區(qū)分商品或服務(wù) 企業(yè)向客戶轉(zhuǎn)讓一系列實(shí)質(zhì)相同且轉(zhuǎn)讓模式相同的、可明確區(qū)分商品的承諾，也 應(yīng)當(dāng)作為單項(xiàng)履約義務(wù)。轉(zhuǎn)讓模式相同，是指每一項(xiàng)可明確區(qū)分商品均滿足準(zhǔn)則 規(guī)定的在某一時(shí)段內(nèi)履行履約義務(wù)的條件，且采

6、用相同方法確定其履約進(jìn)度。 提供的一聚列相關(guān)商品或脛務(wù)均可陰 確區(qū)分*且實(shí)質(zhì)相同 1 1 系列中的昔個(gè)可聊確區(qū)分的商品或脂 箔均梅咸征一段時(shí)聞內(nèi)履.行的霞約義 務(wù) 孫對販列中各個(gè)可明確區(qū)分的商韶或 服勞的履約逍度迸行計(jì)量時(shí)”采用相 同方法 單項(xiàng)雇約義簣 致同解讀一系列實(shí)質(zhì)相同且轉(zhuǎn)讓模式相同的、可明確區(qū)分商品的承諾 CAS 14將這一概念納入履約義務(wù)的定義，以便對于企業(yè)在一段時(shí)期內(nèi)連續(xù)提供同一商品或 服務(wù)（例如，重復(fù)性服務(wù)安排）的情況簡化收入確認(rèn)模型的應(yīng)用及提高履約義務(wù)識別的一致 性。 在判斷一系列商品或服務(wù)是否構(gòu)成單項(xiàng)履約義務(wù)時(shí)，首先需要確定一系列商品或服務(wù)中所包 含的每項(xiàng)商品或服務(wù)都應(yīng)當(dāng)是可

7、明確區(qū)分的，且是實(shí)質(zhì)上相同的。 在考慮一系列可明確區(qū)分的商品或服務(wù)是否實(shí)質(zhì)上相同時(shí)，企業(yè)首先應(yīng)當(dāng)確定企業(yè)承諾為客 戶提供的服務(wù)的性質(zhì)。 如果承諾的性質(zhì)是提供特定數(shù)量的服務(wù)（如，在合同期內(nèi)提供每月的 薪酬外包服務(wù)），評估時(shí)應(yīng)當(dāng)考慮每項(xiàng)服務(wù)是否可明確區(qū)分且實(shí)質(zhì)上相同。相反，如果企業(yè) 承諾的性質(zhì)是準(zhǔn)備好或在一段時(shí)間內(nèi)提供單一服務(wù)（如，提供服務(wù)的數(shù)量不確定， 酒店管理 服務(wù)），評估時(shí)應(yīng)當(dāng)考慮每個(gè)時(shí)間增量（如，每小時(shí)或每天）而非潛在的活動是否可明確區(qū) 分且實(shí)質(zhì)上相同。如，提供每月的薪酬外包服務(wù)，承諾的性質(zhì)是在1年內(nèi)提供12個(gè)實(shí)質(zhì)上 相同的可區(qū)分明確的服務(wù)。提供的是酒店管理服務(wù)，承諾的性質(zhì)是提供每天的管理

8、服務(wù)，雖 然每天或每天中的不同時(shí)段所提供的潛在活動可能都不一樣（如，職工管理、培訓(xùn)或會計(jì)服 務(wù)），但是企業(yè)每天或每天中的不同時(shí)段所提供的管理服務(wù)是可明確區(qū)分的且實(shí)質(zhì)上相同的。 例3長期服務(wù)合同 背景： 有線電視公司R與客戶M簽訂了為期兩年的服務(wù)合同，以每月100的固定收費(fèi)向客戶 M 提供有線電視服務(wù)。 該有線電視服務(wù)在一段時(shí)間內(nèi)履約，因?yàn)榭蛻鬗在每天收取有線電視服務(wù)中獲益。 每單位（每天或每月）的增量服務(wù)都是可明確區(qū)分的，因?yàn)榭蛻鬗在這段服務(wù)時(shí)間內(nèi)獲益。 每單位增量服務(wù)均可與前后段的服務(wù)可以單獨(dú)區(qū)分一即每個(gè)時(shí)間段的服務(wù)之間不會在很 大程度上互相影響、更改或定制。 分析： R公司提供的每單位的增

9、量服務(wù)都是可明確區(qū)分的，都可以作為單獨(dú)履約義務(wù)。 但是為了簡化處理，R將其與客戶M的合同認(rèn)定為一項(xiàng)提供兩年期有線電視服務(wù)的單項(xiàng)履 約義務(wù)，因?yàn)槊繂挝坏脑隽糠?wù)都可明確區(qū)分且大致相同，且都在一段時(shí)間內(nèi)履約， 同時(shí)R 使用同一方法計(jì)量履約義務(wù)進(jìn)度。 對于該提供兩年期有線電視服務(wù)的單項(xiàng)履約義務(wù)，企業(yè)在后續(xù)履行履約義務(wù)時(shí)， 按照履約進(jìn) 度在一段時(shí)間內(nèi)分期確認(rèn)收入。 引言 應(yīng)用新收入確認(rèn)模型的第二步是識別合同中的單項(xiàng)履約義務(wù)。履約義務(wù)是新收入 準(zhǔn)則的計(jì)量單元。在考慮何時(shí)確認(rèn)收入前，企業(yè)必須首先識別出合同中包含了哪 些履約義務(wù)。這將是收入確認(rèn)的關(guān)鍵判斷。 上期微信主要解讀了新收入確認(rèn)“五步驟”模型第二步識

10、別合同中的單項(xiàng)履約 義務(wù)前，通常首先識別合同中承諾的各項(xiàng)商品或服務(wù)，其中只有滿足準(zhǔn)則規(guī)定的 “可明確區(qū)分”條件的商品或服務(wù)才能被識別為單項(xiàng)履約義務(wù)。本期微信將就其 中的關(guān)鍵概念“可明確區(qū)分”做進(jìn)一步詳細(xì)解讀。 可明確區(qū)分的商品或服務(wù) 企業(yè)向客戶承諾的商品同時(shí)滿足下列條件的，應(yīng)當(dāng)作為可明確區(qū)分商品： （一）客戶能夠從該商品本身或從該商品與其他易于獲得資源一起使用中受益； （二）企業(yè)向客戶轉(zhuǎn)讓該商品的承諾與合同中其他承諾可單獨(dú)區(qū)分。 下列情形通常表明企業(yè)向客戶轉(zhuǎn)讓該商品的承諾與合同中其他承諾不可單獨(dú)區(qū) 分： 1 企業(yè)需提供重大的服務(wù)以將該商品與合同中承諾的其他商品整合成合同約定 的組合產(chǎn)出轉(zhuǎn)讓給客

11、戶。 2 該商品將對合同中承諾的其他商品予以重大修改或定制。 3 該商品與合同中承諾的其他商品具有高度關(guān)聯(lián)性 客戶 騎麓夠從強(qiáng)咅本身我從諫 商品率腿詹與具他翳于茯得竟碑一起使用 中曼益。 I T t|i 區(qū)分 A 金業(yè)的務(wù)以箱該薛品 同中承諾的 舎成咅間釣定的組臺嚴(yán)品轉(zhuǎn)讓給喜戶。 / / 1 ci 丄 誼商品豉腿勢捷否帯對含冏中承諾的具他満 晶述務(wù)予以次協(xié)改曦定 r o 4 L 移商品址腫券綻否與合同申議諾的耳他商 品或麗勞員有憂廈關(guān)戰(zhàn)性 1 Tt I i 不可謂確 至屛兩 項(xiàng)威以上 勞可聃確 重大整合 致同解讀一重大整合 如果企業(yè)提供整合服務(wù)，則轉(zhuǎn)讓個(gè)別商品或服務(wù)所產(chǎn)生的風(fēng)險(xiǎn)是不可分割的，因

12、為企業(yè)向客 戶做出的承諾的主要內(nèi)容是確保將個(gè)別商品或服務(wù)組成形成產(chǎn)出。個(gè)別商品或服務(wù)是生產(chǎn)單 一產(chǎn)出所需的投入。合并產(chǎn)出的價(jià)值應(yīng)當(dāng)高于各單獨(dú)項(xiàng)目的加總。 例1重大整合 背景： 建筑公司C和客戶D簽訂合同，設(shè)計(jì)并建造一家醫(yī)院。建筑公司C負(fù)責(zé)項(xiàng)目的全局管理， 確定所需提供的商品和服務(wù)，包括工程規(guī)劃、工地清理、地基、采購、結(jié)構(gòu)建造、配管布線、 設(shè)備安裝和完工事宜等。 分析： 按照準(zhǔn)則規(guī)定，在識別履約義務(wù)時(shí)應(yīng)該滿足兩個(gè)標(biāo)準(zhǔn)： （1 ）客戶能夠從單獨(dú)使用該商品或服務(wù)、或?qū)⑵渑c客戶易于獲得的其他資源一起使用中獲 益（即，該商品或服務(wù)本身能夠明確區(qū)分）； （2 ）企業(yè)向客戶轉(zhuǎn)讓該商品或服務(wù)的承諾可與合同中的

13、其他承諾區(qū)分開（即，在基于相關(guān) 合同進(jìn)行考慮時(shí)該商品或服務(wù)可單獨(dú)區(qū)分）。 本身能夠被明確區(qū)分：對于每項(xiàng)建造材料，客戶D均可按高于殘值的價(jià)格轉(zhuǎn)售。這些材料 也可以與額外材料或另一承包商的服務(wù)等其他可用資源結(jié)合出售。 因此每項(xiàng)建造材料本身是能夠明確區(qū)分的。 基于合同可單獨(dú)區(qū)分：從客戶D的角度，建筑公司 C正提供一項(xiàng)重大整合服務(wù)，將合同中 所有的商品和服務(wù)合并為與客戶D商定的合并項(xiàng)目（即醫(yī)院建設(shè)項(xiàng)目）。 因此該合同僅有一個(gè)履約義務(wù)。 重大修改或定制 致同解讀一重大修改或定制 如果某些商品或服務(wù)對合同中的其他商品或服務(wù)作出修改或定制，則每一項(xiàng)商品或服務(wù)將被 整合在一起（即作為投入）以生產(chǎn)客戶合同約定的

14、組合產(chǎn)出。例如，企業(yè)可能承諾向客戶提 供現(xiàn)有軟件，并同時(shí)承諾定制該軟件以使其與客戶現(xiàn)有的基礎(chǔ)設(shè)施配套使用，從而企業(yè)將為 客戶提供完全整合的系統(tǒng)。在這種情況下，如果定制服務(wù)要求企業(yè)對現(xiàn)有軟件作出重大修訂， 從而導(dǎo)致提供軟件與提供定制服務(wù)所產(chǎn)生的風(fēng)險(xiǎn)不可分割，則企業(yè)可以斷定轉(zhuǎn)讓軟件的承諾 與軟件定制服務(wù)的承諾無法區(qū)分開來。因此，這些商品或服務(wù)在基于合同進(jìn)行考慮時(shí)不可單 獨(dú)區(qū)分。 例2 重大修改或定制（摘自IFRS示例11案例A :可明確區(qū)分的商品或服務(wù)） IE49某軟件開發(fā)商主體與客戶訂立一項(xiàng)合同，約定轉(zhuǎn)讓軟件許可證、實(shí)施安裝服務(wù)并在兩 年期間內(nèi)提供未明確規(guī)定的軟件更新和技術(shù)支持（通過在線和電話方

15、式）。主體單獨(dú)出售許 可證、安裝服務(wù)和技術(shù)支持。安裝服務(wù)包括為各類用戶（例如，市場營銷、庫存管理和信息 技術(shù)） 更改網(wǎng)頁屏幕。安裝服務(wù)通常由其他主體執(zhí)行，并且不會對軟件作出重大修訂。該 軟件在沒有更新和技術(shù)支持的情況下仍可正常運(yùn)行。 IE50主體根據(jù)國際財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則第15號第27段評估向客戶承諾的商品和服務(wù)以確 定哪些商品和服務(wù)可明確區(qū)分。主體認(rèn)定軟件是在其他商品和服務(wù)之前交付，并且在沒有更 新和技術(shù)支持的情況下仍可正常運(yùn)行?？蛻裟軓能浖录昂贤_始時(shí)轉(zhuǎn)讓軟件許可證同時(shí) 獲益。因此，主體得出結(jié)論認(rèn)為，客戶能夠從單獨(dú)使用各項(xiàng)商品和服務(wù)、或?qū)⑵渑c可易于獲 得的其他商品和服務(wù)一起使用中獲益，并且符

16、合國際財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則第15號第27（ 1） 段的標(biāo)準(zhǔn)。 IE51主體還考慮了國際財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則第15號第29段所述的原則及因素，并確定向 客戶轉(zhuǎn)讓各項(xiàng)商品和服務(wù)的承諾可與其他承諾單獨(dú)區(qū)分開來（因此符合國際財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則 第15號第27（ 2）段的標(biāo)準(zhǔn)）。為了得出這一結(jié)論，主體認(rèn)為雖然其將軟件與客戶的系 統(tǒng)整合，但是安裝服務(wù)并未重大影響客戶使用軟件許可證及從其獲益的能力，因?yàn)榘惭b服務(wù) 是常規(guī)的，而且能夠從替代供應(yīng)商處取得。在許可證有效期內(nèi)， 軟件更新不能對客戶使用軟 件許可證及從其獲益的能力產(chǎn)生重大影響。主體進(jìn)一步認(rèn)為承諾的商品或服務(wù)不會對所承諾 的另一商品或服務(wù)作出重大修訂或定制，主體也沒有提供重大

17、的將軟件和服務(wù)整合至一項(xiàng)組 合產(chǎn)出的服務(wù)。最后，主體得出結(jié)論軟件和服務(wù)不會互相產(chǎn)生重大影響，因此兩者不是高度 相關(guān)或關(guān)聯(lián)的，因?yàn)橹黧w能夠單獨(dú)履行其初始轉(zhuǎn)讓軟件許可證及之后提供安裝服務(wù)、軟件更 新或技術(shù)支持的承諾。 IE52基于上述評估，主體識別出合同中關(guān)于下列商品或服務(wù)的四項(xiàng)履約義務(wù): (1) 軟件許可證; (2) 安裝服務(wù)； (3) 軟件更新； (4) 技術(shù)支持。 例3 重大修改或定制(摘自IFRS示例11案例B :重大定制) IE54已承諾的商品和服務(wù)與案例A中的相同，但合同明確規(guī)定，作為安裝服務(wù)的一部分， 軟件將作重大定制以增添重要的新功能，從而使軟件能夠與客戶使用的其他定制軟件應(yīng)用程

18、序相對接。定制安裝服務(wù)可由其他主體提供。 IE55主體根據(jù)國際財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則第15號第27段評估向客戶承諾的商品和服務(wù)以確 定哪些商品和服務(wù)可明確區(qū)分。主體首先評估是否滿足第27 (1 )段的條件。與案例 A中 的原因相同，主體確定軟件許可證、安裝、軟件更新及技術(shù)支持每一項(xiàng)均能滿足條件。主體 接下來通過考慮國際財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則第15號第29段所述的原則及因素，評估是否滿足 第27 (2 )段的條件。主體認(rèn)為合同條款導(dǎo)致一項(xiàng)提供重大服務(wù)的承諾，即通過實(shí)施合同 規(guī)定的定制安裝服務(wù)將授予許可證的軟件與現(xiàn)有軟件系統(tǒng)相整合。換言之，主體使用許可證 和定制安裝服務(wù)作為投入以生產(chǎn)合同所列明組合產(chǎn)出(即具特定功能的

19、集成軟件系統(tǒng))參 見國際財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則第 15號第29 (1 )段。有關(guān)服務(wù)將對軟件作出重大修訂和定制 參見國際財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則第15號第29 (2 )段。因此主體確定轉(zhuǎn)讓許可證的承諾不 可與定制安裝服務(wù)單獨(dú)區(qū)分開來，因此不符合國際財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則第15號第27 ( 2) 段的標(biāo)準(zhǔn)。因此，軟件許可證和定制安裝服務(wù)不可明確區(qū)分。 IE56基于案例A中相同的分析，主體得出結(jié)論認(rèn)為， 軟件更新和技術(shù)支持可與合同中的其 他承諾明確區(qū)分開來。 IE57基于上述評估，主體識別出合同中關(guān)于下列商品或服務(wù)的三項(xiàng)履約義務(wù)： （1）軟件定制（包括軟件許可證及定制安裝服務(wù)）； （2）軟件更新； （3）技術(shù)支持。 高度關(guān)聯(lián) 致

20、同解讀一高度關(guān)聯(lián) 某些情況下，合同中所承諾的部分商品或服務(wù)高度依賴于合同所承諾的其他商品或服務(wù)或與 其高度關(guān)聯(lián)，從而導(dǎo)致客戶無法在不對合同承諾的其他商品或服務(wù)造成重大影響的情況下選 擇購買其中某一項(xiàng)商品或服務(wù)。盡管每一項(xiàng)承諾本身均可使客戶獲益，但在基于合同進(jìn)行考 慮時(shí)，這些承諾無法單獨(dú)區(qū)分開來。 2016年4月IASB發(fā)布的IFRS 15澄清中解釋了在評估多項(xiàng)商品或服務(wù)之間是否高度依 賴或關(guān)聯(lián)時(shí)，不應(yīng)著重在功能上的關(guān)聯(lián)度，而應(yīng)重點(diǎn)關(guān)注這些商品或服務(wù)之間在履約過程中 是否存在相互改變的影響。 例4 高度關(guān)聯(lián)（摘自IFRS示例11案例C :可單獨(dú)區(qū)分的承諾（安裝） IE58A主體與客戶訂立一項(xiàng)銷售

21、一件設(shè)備及安裝服務(wù)的合同。設(shè)備無需定制或修訂即可操 作。需要的安裝并不復(fù)雜，而且可由某些替代服務(wù)提供商履行。 IE58B 主體識別出合同中包括兩項(xiàng)承諾的商品或服務(wù)：（1）設(shè)備及（2 ）安裝。主體評估 國際財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則第 15號第27段中的條件，以決定每一承諾的商品或服務(wù)是否可明 確區(qū)分。主體決定設(shè)備及安裝分別滿足國際財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則第15號第27 （1 ）段中的條 件?？蛻裟軌蛲ㄟ^使用或按大于其殘值的金額出售從單獨(dú)設(shè)備獲益，或者通過與易于獲得的 其他資源（例如，由替代供應(yīng)商提供的安裝服務(wù)）一起使用中獲益?？蛻粢材軌蛲ㄟ^安裝服 務(wù)與已經(jīng)自主體取得的其他資源（即設(shè)備）一起使用中獲益。 IE58C主體進(jìn)一步確定其轉(zhuǎn)讓設(shè)備與提供安裝服務(wù)的承諾是單獨(dú)可區(qū)分的（根據(jù)國際財(cái) 務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則第15號第27（ 2 ）段的規(guī)定）。主體考慮國際財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則第15號第 29段所述的原則及因素， 以決定設(shè)備及安裝服務(wù)不是合同中整合項(xiàng)目的投入。在此案例中， 國際財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則第 15號第29段中的每一因素有助于，但不能單