后續(xù)會計計量側重的思考.doc

后續(xù)會計計量側重的思考-編輯整理: 會計職稱考試 編輯:王菲 文章來源：新浪 會計計量過程可以分為初始計量 (initial measurement)和后續(xù)計量(subsequent measurement)。初始計量是對交易和事項的數(shù)量加以衡量、計算和確定，以便在復式簿記系統(tǒng)中能被記錄，轉化為貨幣表現(xiàn)的財務信息;后續(xù)計量則要衡量和確定該交易與事項的貨幣數(shù)量在初始計量后的變動情況，以反映企業(yè)財務狀況及變動的財務成果。一般來說，以歷史成本計量為中心的傳統(tǒng)會計計量側重的是初始計量-傳統(tǒng)會計環(huán)境穩(wěn)定少變，資產形態(tài)單一，大部分資產和負債在初始計量后，其價值基本不變，原則上不需要后續(xù)計量。除非兩種情況:第一，同質資產的銷售和處置;第二，按歷史成本計量資產的折舊和耗用。但是這兩種情況并非是嚴格意義上的后續(xù)計量，它只是對原始價值的調整。 新經濟形勢下傳統(tǒng)的資產定義和資產形態(tài)發(fā)生了巨大的變化，風險價值已成為資產價值的重要內容。以歷史成本進行的初始計量，當資產價值頻繁變化時，已不能滿足信息使用者的要求，后續(xù)計量在所難免;有的資產甚至根本不存在歷史成本，如衍生金融工具，僅僅是一種合約，從簽約到結算過程，金融資產和金融負債具有很大不確定性，需要經常以公允價值進行后續(xù)計量。在會計計量變革問題上，我們已經將許多筆墨用在了計量屬性從歷史成本 到公允價值等現(xiàn)值手段的討論上，其實，會計計量過程的重心已從初始計量轉移到后續(xù)計量，這種側重的變化本身就是會計計量的變革。二、折經濟形勢下的現(xiàn)實選擇21世紀是一個知識時代和信息時代。這個時代資產的形態(tài)、會計環(huán)境及計量特征都發(fā)生了巨大的變化。后續(xù)計量之所以成為新經濟形勢下會計計量的重心，究其原因無非是以上變化的巨大影響。1資產形態(tài)的進化資產是會計計量的對象，傳統(tǒng)的資產形態(tài)以有形資產為主，在資產交易過程中，歷史成本是確鑿的，交易后其價值也相當穩(wěn)定，因而后續(xù)計量并不受關注。然而，隨著科技的進步和資本市場的發(fā)展，兩種新型資產在資產總量中的比重逐步攀升。第一，軟性資產。軟性資產是指企業(yè)的知識、軟件、商譽、人力資源價值等區(qū)別于傳統(tǒng)資產，具有高技術含量，體現(xiàn)極具發(fā)展?jié)摿Φ馁Y產。軟性資產之所以日益受到人們的注意，是因為其能給企業(yè)帶來巨大的經濟利益。據(jù)統(tǒng)計，二十世紀初知識對經濟增長的貢獻僅為5%-20%，而現(xiàn)在這個數(shù)字已達60%-80%，隨著信息高速公路的開通，此數(shù)字將達到90%以上。軟性資產還有一個重要特點，就是價值不斷變化。初始計量時的投人資本只是其價值中很小的一部分。實物資產在使用中被消耗掉，而軟性資產則不會因為被使用而消失。它在使用過程中可能會增值，其增值額是巨大的，因而需要將其放在市場中以公允價值進行經常的后續(xù)評價，才能完整地反映企業(yè)整體資源狀況和生產力水平。 第二，虛擬資產。高速發(fā)展的證券市場和金融市場使現(xiàn)代經濟中虛擬成分大大增加，信用制度和資產貨幣化使資本脫離實物經濟運行，資本的增值不僅僅只表現(xiàn)為實物與貨幣的循環(huán)，而直接形成G-G的資本增值。虛擬資本有兩大特點，一是高收益性，二是高風險性。股票、債券、其他金融工具等虛擬資產的價格，在價值的兩端隨著人們的心理而上下起伏。非虛擬資產的增值來源于企業(yè)行為對市場的替代效率，其價值具有一定的穩(wěn)定性，一般不再進人市場交易，所以初始計量已經能夠解決量化的披露需要。而虛擬資產正好相反，風險價值是其價值增值的主要部分。如果只初始計量其投人價值，則完全拋棄了其風險價值主體，會計信息的相關性喪失殆盡。2會計環(huán)境的影響會計環(huán)境的巨大變化是后續(xù)計量倔起的重要原因。首先，經濟活動變得極其復雜。單一的工業(yè)大生產時代一去不返，各種各樣的投資活動層出不窮，權益的主體日益復雜，企業(yè)已成為社會資產的一部分。同時，資本市場的發(fā)展，資產取得方式的多樣化，使資產價值形成不再是一次投資的結果。兼并、重組、聯(lián)營等經營方式使資產價值的變化更加頻繁，這些都加大了會計確認與計量的難度。傳統(tǒng)計量模式是封閉的過程，它計量和反映的是投資形成時點上的資產價值，根本不能全面準確地反映真實情況。其次，不確定性增加。按會計要素分類的企業(yè)經濟活動與價值之間的偏離日趨嚴重。企業(yè)短期行為增多，網絡公司大量存在，交易方式多樣化，企業(yè)價值的動態(tài)變化更加難以定勢。第三，風險加大。信息技術的發(fā)展，高新技術層出不窮，知識的快速更新與膨脹，科技、制度、管理等的不斷創(chuàng)新帶來了企業(yè)所處環(huán)境的瞬息萬變，使競爭更加劇烈，企業(yè)經營的風險加大，同時信息使用者的決策風險也加大。風險收入成為一種穩(wěn)定的收人來源。準確揭示這部分價值，遠非初始計量能夠勝任。 會計計量必須突破封閉式計量的限制，在初始確認與計量之后進行后續(xù)確認與計量來反映企業(yè)價值的變動，提供風險價值的動態(tài)信息;達到計量結果與客觀現(xiàn)值的一致，減少不確定性對預測未來現(xiàn)金流量的影響。后續(xù)計量的側重與會計環(huán)境的變化密切相關，它能準確地體現(xiàn)環(huán)境的復雜性、不確定性、風險性，客觀地反映經濟活動。3會計信息需求的變化會計環(huán)境的變化也在改變著信息使用者的需求。信息使用者的需求變化刺激會計的發(fā)展變革。第一，信息使用者更重視會計信息的時效性。傳統(tǒng)會計中信息披露不充分、不及時，而且知識的快速更新與滲透，帶動經濟活動的日新月異，縮短了會計信息的有效期限，依據(jù)歷史信息進行決策的風險加劇，因為過去的買價對于當前的財務決策來說是毫不相干的。第二，過去很長一段時間里，信息使用者把注意力更多地放在了企業(yè)的利潤表上，注重經營利潤與原始成本的比較。新的經濟條件下，信息使用者更注重企業(yè)的現(xiàn)在和將來，關注他們的投資是否會增值，企業(yè)在嚴峻的競爭中是否具有成長價值。信息需求者的這種轉變，使會計計量已不能停留在以歷史成本為主的初始計量之上，而在客觀上要求會計計量以公允價值為基礎，提供企業(yè)現(xiàn)實條件下的財務狀況和經營成果。這就必然強調以后續(xù)計量來反映這部分價值的動態(tài)信息。后續(xù)計量迎合了信息使用者需求的變化，而后者則推動后續(xù)計量成為會計計量的核心。 三、支撐這一選擇的思想技術條件I財務報告由信息觀向計量觀轉變傳統(tǒng)財務報告是根據(jù)歷史成本基礎和名義財務資本保全概念編制的。采用的是信息觀，即在有效市場前提下，在不完全和不完善市場中，企業(yè)以歷史成本基礎編制會計報表提供會計信息。這種觀念下的會計計量僅僅只是配比的工具。然而市場條件的改變，會計模式面臨調整。計量觀是指在完善的市場條件下，對資產和權益以公允價值進行確認與計量來提供信息。計量觀下財務報告的重心將由利潤表轉移到資產負債表上。會計計量的目的是有效地反映企業(yè)的資產負債價值。勞倫斯A溫巴奇說過:”傳統(tǒng)的財務報告模式正在被打破，現(xiàn)在是會計師們應注意未來發(fā)展的時刻?！盕ASB在第3號概念公告中更提出了全面收益概念，從而使沿用數(shù)十年的收益確認的”收入/費用觀”轉向”資產/負債觀，計量觀所引發(fā)的種種變化，使以公允價值為計量基礎的后續(xù)計量有了堅實的思想基礎。2資本市場的完善，公允價值的取得更具有客觀公允性公允價值對于資產，尤其是虛擬資產和軟性資產的計量，具有特別的適應性。FASB曾明確表示:”在未來準則制定考慮中，當應用現(xiàn)值技術在資產和負債的初始計量和重新開始計量時，本委員會預期采用公允價值作為計量屬性?！比绻捎霉蕛r值進行現(xiàn)值計量，則在初始計量后，必然存在后續(xù)計量。因為現(xiàn)值具有動態(tài)變化性;要做到公允客觀就必然不斷地進行后續(xù)確認與計量。 工業(yè)經濟時代，資本市場還不健全完善，公允價值的取得有失公允，致使人們對公允價值持懷疑的態(tài)度。知識經濟時代是信息爆炸的時代。各種各樣的報價機構增多，使資本市場的信息需求得到了保證;世界經濟一體化，使相互分割的資本市場成為一個統(tǒng)一體;金融市場不斷完善，公允價值可以隨時準確地獲取，且減少了人為估計的成份;完善的資本市場提的信息是為眾人所接受的，極具有效性。因而可以說公允價值的客觀公允性是無可非議的。與此同時，科學技術的發(fā)展則為其提供了完備的物質基礎。信息技術的廣泛使用為信息快速準確傳送提供了條件?，F(xiàn)代通信技術的寬帶化、智能化、個人化和多媒體化的綜合業(yè)務數(shù)字功能，為大規(guī)模的生產與共享知識、信息奠定了基礎。后續(xù)計量通過這些工具獲取信息，既快速方便又成本低廉。大量復雜繁瑣的數(shù)據(jù)經過計算機的加工后以數(shù)據(jù)庫形式