建帳、記帳、用帳、報帳、算帳的全-報帳4.doc

第五篇-報賬篇(四)47間接法下現(xiàn)金流量表編制的基本原理是什么? 凈利潤是以權(quán)責(zé)發(fā)生制為基礎(chǔ)的，而現(xiàn)金流量是以收付實現(xiàn)制為基礎(chǔ)的。間接法的基本原理就是以企業(yè)報告期內(nèi)按照權(quán)責(zé)發(fā)生制計算的凈利潤為起點，經(jīng)過對有關(guān)項目的調(diào)整，轉(zhuǎn)換為按照收付實現(xiàn)制計算出來的企業(yè)當(dāng)期經(jīng)營活動產(chǎn)生的現(xiàn)金凈流量的方法（基本格式如表5-12）。 表5-12間接法下現(xiàn)金流量表的基本格式 補充資料行次金額1、將凈利潤調(diào)節(jié)為經(jīng)營活動現(xiàn)金流量： 凈利潤 加：計提的資產(chǎn)減值準(zhǔn)備 固定資產(chǎn)折舊 無形資產(chǎn)攤銷 長期待攤費用攤銷 待攤費用減少（減：增加） 預(yù)提費用增加（減：減少） 處置固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)和其他長期資產(chǎn)的損失（減：收益） 固定資產(chǎn)報廢損失 財務(wù)費用 投資損失（減：收益） 遞延稅款貸項（減：借項） 存貨的減少（減：增加） 經(jīng)營性應(yīng)收項目的減少（減：增加） 經(jīng)營性應(yīng)付項目的增加（減：減少）經(jīng)營活動產(chǎn)生的現(xiàn)金流量凈額這種轉(zhuǎn)換可以分三步進行： 第一步，以權(quán)責(zé)發(fā)生制下的凈利潤（即“利潤表”中的凈利潤）為起點，剔除非經(jīng)營活動所產(chǎn)生的利潤，將“凈利潤”調(diào)整為經(jīng)營活動產(chǎn)生的凈利潤（權(quán)責(zé)發(fā)生制）。 第二步，通過對經(jīng)營活動中與利潤有關(guān)但與現(xiàn)金無關(guān)的項目進行調(diào)整，將權(quán)責(zé)發(fā)生制下的經(jīng)營活動的凈利潤調(diào)整為“收付實現(xiàn)制下的凈利潤”。 第三步，通過對經(jīng)營活動中與利潤無關(guān)但與現(xiàn)金有關(guān)的項目進行調(diào)整，將“收付實現(xiàn)制下的凈利潤”調(diào)整為“經(jīng)營活動所產(chǎn)生的現(xiàn)金凈流量”。 具體過程列示如下： 第一步將“凈利潤”調(diào)整為經(jīng)營活動產(chǎn)生的凈利潤凈利潤（權(quán)責(zé)發(fā)生制下）加：曾經(jīng)減少利潤但與經(jīng)營活動無關(guān)的項目（1） 處理固定資產(chǎn)等的損失（2） 固定資產(chǎn)報廢損失（3） 財務(wù)費用（利息及融資手續(xù)費等）（4） 六項準(zhǔn)備（不包括存貨跌價準(zhǔn)備、壞賬準(zhǔn)備）減：曾經(jīng)增加利潤但與經(jīng)營活動無關(guān)的項目（1） 處理固定資產(chǎn)等的收益（2） 非經(jīng)營性產(chǎn)生的匯兌損益（財務(wù)費用）（3） 投資收益經(jīng)營活動產(chǎn)生的凈利潤（權(quán)責(zé)發(fā)生制下）第二步將調(diào)整為“收付實現(xiàn)制下的凈利潤”；加：經(jīng)營活動中曾經(jīng)減少利潤但不減少現(xiàn)金的項目（1） 計提壞賬準(zhǔn)備（2） 提取的存貨跌價準(zhǔn)備（3） 固定資產(chǎn)折舊（減：存貨增加部分）（4） 無形資產(chǎn)攤銷（5） 長期待攤費用攤銷（6） 本期應(yīng)付工資、福利費的增加（減：存貨增加）（7） 待攤費用攤銷（減：存貨增加）（8） 計提經(jīng)營性預(yù)提費用（減：存貨增加）（9） 產(chǎn)品銷售成本（存貨減少）（10）遞延稅款貸項（11）計算所得稅（應(yīng)交稅金增加）減：經(jīng)營活動中曾經(jīng)增加利潤但不增加現(xiàn)金的項目（1） 應(yīng)收帳款的增加（減：應(yīng)交稅金（增值稅）的增加）（2） 應(yīng)收票據(jù)的增加（減：應(yīng)交稅金（增值稅）的增加）（3） 預(yù)收帳款的減少因凈利潤而形成的經(jīng)營活動現(xiàn)金流量凈額第三步將調(diào)整為“經(jīng)營活動所產(chǎn)生的現(xiàn)金凈流量”加：經(jīng)營活動中與利潤無關(guān)但增加現(xiàn)金的項目（1） 應(yīng)收帳款、應(yīng)收票據(jù)（減：財務(wù)費用貼現(xiàn)）、其他應(yīng)收款等的減少（2） 預(yù)收帳款的增加（3） 購貨退回（存貨減少）減：經(jīng)營活動中與利潤無關(guān)但減少現(xiàn)金的項目（1） 應(yīng)付帳款、應(yīng)付票據(jù)、其他應(yīng)付款等的減少（2） 預(yù)付帳款的增加（3） 購進存貨支付的現(xiàn)金（存貨增加）（4） 應(yīng)付工資、福利費的減少（5） 預(yù)提費用的減少（6） 待攤費用的增加（7） 應(yīng)交稅金的減少經(jīng)營活動所產(chǎn)生的現(xiàn)金流量凈額（第三步）以上就是間接法下現(xiàn)金流量表的編制原理。 48怎樣填列“計提的資產(chǎn)減值準(zhǔn)備”項目? 計提的資產(chǎn)減值準(zhǔn)備包括8項：應(yīng)收賬款壞賬準(zhǔn)備、存貨跌價準(zhǔn)備、短期投資跌價準(zhǔn)備、長期投資減值準(zhǔn)備、委托貸款減值準(zhǔn)備、固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備、無形資產(chǎn)減值準(zhǔn)備、在建工程減值準(zhǔn)備。 其中，“應(yīng)收賬款壞賬準(zhǔn)備”、“存貨跌價準(zhǔn)備”這兩個項目的填列，嚴(yán)格說來，應(yīng)該是“壞帳準(zhǔn)備增加凈額”、“存貨跌價準(zhǔn)備增值凈額”，可分別依據(jù)“壞帳準(zhǔn)備”、“存貨跌價準(zhǔn)備”帳戶的期末期初余額的差額來填列。其他項目可分別依據(jù)“投資收益短期投資跌價準(zhǔn)備”、“投資收益長期投資減值準(zhǔn)備”、“投資收益委托貸款減值準(zhǔn)備”、“營業(yè)外支出固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備”、“營業(yè)外支出無形資產(chǎn)減值準(zhǔn)備”、“營業(yè)外支出在建工程減值準(zhǔn)備”的本期借方發(fā)生額來填列。 現(xiàn)以“應(yīng)收賬款壞賬準(zhǔn)備”為例進行說明。計提壞帳準(zhǔn)備時，記入當(dāng)期的管理費用，列入了利潤表中。但實際上并沒有發(fā)生現(xiàn)金流出。為了將凈利潤調(diào)節(jié)為現(xiàn)金制下的經(jīng)營活動現(xiàn)金凈流量，當(dāng)期計提的壞帳準(zhǔn)備應(yīng)加回到凈利潤中。 如果年內(nèi)發(fā)生了壞帳轉(zhuǎn)銷，比如是1000元，則情況就會復(fù)雜一些。一方面，與利潤無關(guān)，另一方面，在后面計算“加：應(yīng)收帳款的減少”中也包括了這一減少的數(shù)額1000元，如果以此數(shù)額進行計算，現(xiàn)金凈流量就會增加1000元。而事實上，轉(zhuǎn)銷壞帳，既不會使企業(yè)現(xiàn)金增加，也不會使現(xiàn)金減少，可見，前面在計算“計提的壞帳準(zhǔn)備”時，應(yīng)該將壞帳轉(zhuǎn)銷的部分剔除，而這實際上就是“壞帳準(zhǔn)備增加凈額”。 49怎樣填列“固定資產(chǎn)折舊”項目? “固定資產(chǎn)折舊”項目，可依據(jù)“累計折舊經(jīng)營性計提折舊”的數(shù)據(jù)填列（即是指計入成本費用和管理費用的折舊部分）。企業(yè)計提固定資產(chǎn)折舊時，有的計入管理費用，有的計入制造費用。但計提折舊并不影響現(xiàn)金流量的增減變化，計入管理費用部分已作為期間費用列入了當(dāng)期利潤表，引起利潤的減少，所以應(yīng)該加回；計入制造費用部分則增加存貨（但不減少利潤），而后面在計算“加：存貨的減少（減：增加）”時已將其作為“減項”處理，所以應(yīng)在調(diào)整凈利潤時加回。 50怎樣填列“無形資產(chǎn)攤銷”項目？ “無形資產(chǎn)攤銷”依據(jù)“無形資產(chǎn)”賬戶“本期攤銷”欄目或“管理費用”賬戶中的“無形資產(chǎn)攤銷”欄目的數(shù)據(jù)填列。在沒有發(fā)生購入無形資產(chǎn)、無形資產(chǎn)處置、以無形資產(chǎn)投資等事項的情況下，無形資產(chǎn)的年末、年初差額即為本年攤銷額。無形資產(chǎn)攤銷時，計入了管理費用，但并沒有發(fā)生現(xiàn)金流出，所以在調(diào)整時應(yīng)將本年攤銷額加回到凈利潤中。如果企業(yè)存在“遞延資產(chǎn)”的情況，也依據(jù)上述方法進行類似處理。 51怎樣填列“長期長期待攤費用攤銷”項目？ 長期待攤費用攤銷時，有的計入管理費用，有的計入營業(yè)費用有的計入制造費用。對計入管理費用、營業(yè)費用中的部分，作為期間費用在計算凈利潤時從中扣除，但是，卻沒有發(fā)生現(xiàn)金流出，所以，在將凈利潤調(diào)節(jié)為經(jīng)營活動現(xiàn)金流量時，需要予以加回。計入制造費用中的已經(jīng)變現(xiàn)的部分，在計算凈利潤時通過銷售成本予以扣除，但是卻沒有發(fā)生現(xiàn)金流出；計入制造費用中的沒有變現(xiàn)的部分，由于在調(diào)節(jié)存貨時，已經(jīng)從中扣除但是，卻不涉及現(xiàn)金收支，所以，在此處將凈利潤調(diào)節(jié)為經(jīng)營活動現(xiàn)金流量時需要予以加回。這個項目可根據(jù)“長期待攤費用”科目的貸方發(fā)生額分析填列。 52怎樣填列“待攤費用減少（減：增加）”項目? “待攤費用減少（減：增加）”項目，可以通過“待攤費用”賬戶的期末期初余額的差額填列。待攤費用的減少，即待攤費用的攤銷。與計提折舊相類似，待攤費用攤銷時記入了“管理費用”、“制造費用”等賬戶，但并沒有發(fā)生現(xiàn)金流出，所以在調(diào)整時應(yīng)將本年攤銷額加回到凈利潤中。待攤費用的增加，一般是因為現(xiàn)金支付，也可能是一次性領(lǐng)用大量辦公用品（一次性領(lǐng)用大量低值易耗品或包裝物，不管其是一次攤銷，還是五五攤銷或分期攤銷，均不記入“待攤費用”賬戶，都是通過“低值易耗品”賬戶或“包裝物”賬戶進行核算的，即都通過“存貨”項目，在調(diào)整“存貨”項目時進行處理）。前者發(fā)生了現(xiàn)金流出，但不影響利潤，故以利潤為起點調(diào)整現(xiàn)金流量時應(yīng)該加回；后者引起“存貨”項目的減少，通過“存貨”項目進行調(diào)整。 53怎樣填列“預(yù)提費用增加（減：減少）”項目? “預(yù)提費用增加（減：減少）”項目，可以通過“預(yù)提費用預(yù)提經(jīng)營性費用”賬戶的期末期初余額的差額填列。 預(yù)提費用的增加，即提取預(yù)提費用。提取預(yù)提費用有兩種情況，一種是預(yù)提經(jīng)營性費用（如大修理費用等），另一種是預(yù)提非經(jīng)營性費用（如銀行借款利息）。前者與計提折舊相類似，費用預(yù)提時記入了“管理費用”、“制造費用”等賬戶，但并沒有發(fā)生現(xiàn)金流出，所以在調(diào)整時應(yīng)將本年攤銷額加回到凈利潤中；后者增加“財務(wù)費用”，通過“財務(wù)費用”項目進行調(diào)整，不在本項目進行調(diào)整。預(yù)提費用的減少，一般是因為現(xiàn)金支付，發(fā)生了現(xiàn)金流出，但不影響利潤，故以利潤為起點調(diào)整現(xiàn)金流量時應(yīng)該加回。 54怎樣填列“處置固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)和其他長期資產(chǎn)的損失（減：收益）”項目? “處置固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)和其他長期資產(chǎn)的損失（減：收益）”項目，可用“營業(yè)外支出處理固定資產(chǎn)損失”、“其他業(yè)務(wù)支出處理無形資產(chǎn)支出”等賬戶的借方發(fā)生額，減去“營業(yè)外收入處理固定資產(chǎn)收益”、“其他業(yè)務(wù)收入處理無形資產(chǎn)收入”賬戶的貸方發(fā)生額計算填列。處置固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)和其他長期資產(chǎn)，不屬于經(jīng)營活動，而是投資活動，故其所產(chǎn)生的損益，應(yīng)從凈利潤中轉(zhuǎn)出。 55怎樣填列“固定資產(chǎn)報廢損失”項目? “固定資產(chǎn)報廢損失”項目，可依據(jù)“營業(yè)外支出固定資產(chǎn)報廢損失”賬戶的借方發(fā)生額填列。固定資產(chǎn)報廢損失，計入了營業(yè)外支出，列入了利潤表。但這部分損失并沒有發(fā)生現(xiàn)金流出，所以應(yīng)在調(diào)整凈利潤時加回。 56怎樣填列“財務(wù)費用”項目? “財務(wù)費用”項目，可依據(jù)“財務(wù)費用非經(jīng)營性費用”明細賬戶的借方發(fā)生額填列。企業(yè)發(fā)生的財務(wù)費用可以分別歸屬于經(jīng)營活動和非經(jīng)營活動（投資活動和籌資活動）。比如，應(yīng)收票據(jù)貼現(xiàn)、銷售產(chǎn)品和購買原材料所產(chǎn)生的匯兌損益屬于經(jīng)營活動；購買固定資產(chǎn)所產(chǎn)生的匯兌損益屬于投資活動；支付的利息屬于籌資活動；等等。由于財務(wù)費用的發(fā)生影響了利潤，所以在以凈利潤為起點調(diào)整現(xiàn)金流量時，應(yīng)把屬于投資活動和籌資活動的部分調(diào)整出去。 57怎樣填列“投資損失（減：收益）”項目? “投資損失（減：收益）”項目，可依據(jù)“投資收益”賬戶的本期發(fā)生額填列。投資損益是因為投資活動所引起的，不屬于經(jīng)營活動，所以在調(diào)整凈利潤時，應(yīng)將這部分損益從凈利潤中轉(zhuǎn)出。具體方法是，若為投資收益，調(diào)整凈利潤時應(yīng)減去；若為投資損失，調(diào)整凈利潤時應(yīng)加回。 58怎樣填列“遞延稅款貸項（減：借項）”項目?“遞延稅款貸項（減：借項）”項目，可通過比較期末期初遞延稅款賬戶余額計算填列。若為“遞延稅款”借項增加，調(diào)整凈利潤時應(yīng)減去；若為“遞延稅款”貸項增加，調(diào)整凈利潤時應(yīng)加回?！斑f延稅款”賬戶主要是核算由于時間性差異造成的稅前會計利潤與應(yīng)稅所得之間的差異影響所得稅的金額，以及以后各期轉(zhuǎn)回的金額。由于實際繳納所得稅時是按應(yīng)納稅所得額計算的，遞延稅款這部分金額并沒有發(fā)生現(xiàn)金流入或流出，但在利潤表中已列入了所得稅費用，所以應(yīng)調(diào)整凈利潤。 不過需要注意以下一些特殊情況。請看下例： 某企業(yè)接受固定資產(chǎn)捐贈，價值1000元，所得稅率為30%，則應(yīng)作如下分錄： 借：固定資產(chǎn)10000 貸：遞延稅款3000 資本公積7000 此項業(yè)務(wù)不會引起利潤的變化，但在以凈利潤為起點調(diào)節(jié)現(xiàn)金流量時，若“加：遞延稅款款貸項”3000，則會使經(jīng)營活動現(xiàn)金流量增加3000元，而事實上接受固定資產(chǎn)捐贈與現(xiàn)金流量無關(guān)，從而造成錯誤。 因此，在填列此項目時，遇見此類情況應(yīng)該進行扣除。 59怎樣填列“存貨減少（減：增加）”項目? “存貨減少（減：增加）”項目，可依據(jù)“存貨”賬戶的期末期初余額的差額填列。另依“存貨項目備查登記簿”，如有非經(jīng)營性原因引起存貨項目增減變動的，應(yīng)予以剔除。通常，“存貨”項目的增減變動屬于經(jīng)營活動。本期存貨減少，就是存貨的銷售（至于生產(chǎn)領(lǐng)用存貨，計入了生產(chǎn)成本，屬于“存貨”各項目之間的變動，不影響“存貨”項目的增減），通過“產(chǎn)品銷售成本”減少了本年利潤，但存貨的減少并未發(fā)生現(xiàn)金支付，故應(yīng)在以凈利潤為起點計算現(xiàn)金流量時加回。本期存貨增加，主要原因有二：一是本期購入，二是本期生產(chǎn)。從本期購入來看，在不存在賒購的情況下，本期購入存貨的金額就是“購買存貨支付的現(xiàn)金”，導(dǎo)致現(xiàn)金流量的減少。由于本期購入存貨并不影響當(dāng)期利潤，故在以利潤為起點計算現(xiàn)金流量時應(yīng)予以沖減。如果存在賒購，則“本期購進存貨=購買存貨支付的現(xiàn)金+應(yīng)付賬款、應(yīng)付票據(jù)的增加”，此時仍可將存貨的增加金額全額在以凈利潤為起點計算現(xiàn)金流量時減去。至于本期實際并未支付的賒購款，即“應(yīng)付賬款、應(yīng)付票據(jù)的增加”則在調(diào)整“經(jīng)營性應(yīng)付項目”時又予以加回了。 從本期生產(chǎn)來看，本期生產(chǎn)所增加的存貨，一部分實際支付了現(xiàn)金，如辦公費用、水電費用；另一部分沒有支付現(xiàn)金，主要表現(xiàn)為應(yīng)付工資、應(yīng)付福利費、其他應(yīng)付款、預(yù)提費用等的增加及待攤費用的減少（攤銷）。實際支付現(xiàn)金的部分，引起了現(xiàn)金流量的減少，當(dāng)然應(yīng)該從凈利潤中減去；當(dāng)期未支付現(xiàn)金的部分，沒有引起現(xiàn)金流量的變化，但此時仍可將這部分存貨的增加金額全額在以凈利潤為起點計算現(xiàn)金流量時減去，因為這部分未支付現(xiàn)金的項目即“應(yīng)付工資、應(yīng)付福利費、其他應(yīng)付款的增加”以及“預(yù)提費用的增加”、“待攤費用的減少”已經(jīng)在調(diào)整“經(jīng)營性應(yīng)付項目”、“計提預(yù)提費用”、“待攤費用攤銷”時又予以加回了?？傊?，調(diào)整“存貨”項目時，可依據(jù)“存貨”賬戶的期末期初余額的差額填列。若“存貨”期末余額增加，則從凈利潤中減去；若“存貨”期末余額減少，則應(yīng)加回到凈利潤中。 60怎樣填列“經(jīng)營性應(yīng)收項目的減少（減：增加）”項目? 本項目可依據(jù)“應(yīng)收帳款”、“應(yīng)收票據(jù)”、“其他應(yīng)收款”、“預(yù)付賬款”帳戶的期末期初余額的差額填列?！捌渌麘?yīng)收款”中如包含“應(yīng)收股利”或“應(yīng)收利息”等非經(jīng)營性應(yīng)收項目，應(yīng)予以剔除。 項目說明：經(jīng)營性應(yīng)收項目主要指應(yīng)收帳款、應(yīng)收票據(jù)和其他應(yīng)收款中與經(jīng)營活動有關(guān)的部分。若某一期間期末應(yīng)收帳款或應(yīng)收票據(jù)余額大于期初應(yīng)收帳款或應(yīng)收票據(jù)余額，說明本期銷售收入中有一部分沒有收到現(xiàn)金，但在利潤表中已將銷售收入全數(shù)列入，所以應(yīng)在調(diào)整時將應(yīng)收帳款和應(yīng)收票據(jù)的增加額從凈利潤中減去。反之，若某一期間期末應(yīng)收帳款或應(yīng)收票據(jù)余額小于期初應(yīng)收帳款或應(yīng)收票據(jù)余額，說明本期從客戶處收到的現(xiàn)金大于利潤表中所確認(rèn)的銷售收入，所以應(yīng)在調(diào)整時將應(yīng)收帳款和應(yīng)收票據(jù)的減少額加回到凈利潤中。 預(yù)收帳款增加，說明本期“銷售商品收到的現(xiàn)金”增加，但預(yù)收帳款的增加并不影響本期利潤，故在以利潤為起點調(diào)整現(xiàn)金流量應(yīng)予以加回；預(yù)收帳款減少，說明本期銷售的商品中有一部分并未實際收到現(xiàn)金（會計上沖減“預(yù)收帳款”處理），而這一并未收到現(xiàn)金的部分銷售在權(quán)責(zé)發(fā)生制下仍將計入“主營業(yè)務(wù)收入”從而增加了利潤，故在以利潤為起點調(diào)整現(xiàn)金流量應(yīng)予以沖減。 61怎樣填列“經(jīng)營性應(yīng)付項目的增加（減：減少）”項目? 本項目可依據(jù)“應(yīng)付帳款”、“應(yīng)付票據(jù)”、“應(yīng)付工資”（經(jīng)營性應(yīng)付工資，不包括應(yīng)付工程人員工資）、“應(yīng)付福利費”（經(jīng)營性應(yīng)付福利費，不包括應(yīng)付工程人員福利費）、“應(yīng)交稅金”（包括所得稅、營業(yè)稅、消費稅、城市維護建設(shè)稅等，不包括與投資活動或籌資活動有關(guān)的固定資產(chǎn)投資方向調(diào)節(jié)稅、印花稅）、“其他應(yīng)付款”、“其他應(yīng)交款”等帳戶的期末期初余額的差額計算填列。 不過，在填列此項目時，如果存在非正常原因而引起的“應(yīng)付項目”的減少，應(yīng)該予以剔除。 例：A企業(yè)核銷無法支付的應(yīng)付款項5000元。依據(jù)企業(yè)會計制度的規(guī)定，應(yīng)作“資本公積”的增加： 借：應(yīng)付賬款5000 貸：資本公積5000 此項業(yè)務(wù)不會引起利潤的變化，也與現(xiàn)金流量無關(guān)，但在以凈利潤為起點調(diào)節(jié)現(xiàn)金流量時，若“減：應(yīng)付賬款的減少”5000元，則會使經(jīng)營活動現(xiàn)金流量減少5000元，從而造成錯誤。 62怎樣填列“增值稅增加凈額”項目? “增值稅增加凈額”項目，可依據(jù)下列公式計算填列： 增值稅增加凈額=“應(yīng)交稅金應(yīng)交增值稅”期末貸方余額增加凈額-“應(yīng)收賬款增值稅”、“應(yīng)收票據(jù)增值稅”期末借方余額增加凈額+“應(yīng)付賬款增值稅”、“應(yīng)付票據(jù)增值稅”期末貸方余額增加凈額 增值稅屬于價外稅，具有代收代繳的性質(zhì)，與凈利潤的計算無關(guān)。如果不存在賒購賒銷事項，“應(yīng)交稅金應(yīng)交增值稅”期末貸方余額增加凈額即表示本期應(yīng)付未付的增值稅增加凈額。如果存在賒銷事項，“應(yīng)收賬款增值稅”、“應(yīng)收票據(jù)增值稅”期末借方余額增加凈額，則表示本期應(yīng)交的增值稅中有一部分本期并未收到，在收付實現(xiàn)制下不需要繳納，故應(yīng)從“應(yīng)交增值稅”中予以扣除?！皯?yīng)付賬款增值稅”、“應(yīng)付票據(jù)增值稅”期末貸方余額增加凈額，說明本期購入存貨應(yīng)付的增值稅（進項稅額）中有部分并沒有支付，而原來在核算“應(yīng)交稅金應(yīng)交增值稅”時是將其作為當(dāng)期“進項稅額”抵扣當(dāng)期“銷項稅額”的，依據(jù)收付實現(xiàn)制原則，這部分未付現(xiàn)的“進項稅額”不能進行抵扣，故此應(yīng)該加回。 63怎樣編制會計報表附注？ 會計報表附注是為了便于會計報表使用者理解會計報表的內(nèi)容而對會計報表的編制基礎(chǔ)、編制依據(jù)、編制原則和方法及主要項目等所作的解釋。它是對會計報表的補充說明，是財務(wù)會計報告的重要組成部分。 比如，對于一種經(jīng)濟業(yè)務(wù)，可能存在不同的會計原則和會計處理方法，也就是說有不同的會計政策可供選擇。如果不交代會計報表中的這些項目是采用什么原則和方法確定的，就會給會計報表使用者理解會計報表帶來一定的困難，這就需要在會計報表附注中加以說明。又如，可比性是一項很重要的會計原則，它要求前后各期采用的會計政策應(yīng)當(dāng)保持一致不得隨意變更。由于會計法規(guī)發(fā)生變化，或者為了更加公允地反映企業(yè)的實際情況，企業(yè)有可能改變會計報表中某些項目的會計政策，由于不同期間的會計報表中對同一個項目采用了不同的會計政策，影響了不同期間會計報表的可比性，為了幫助會計報表使用者掌握會計政策的變化，也需要在會計報表附注中加以說明。再如，會計報表由于形式的限制，只能按大類設(shè)置項目，反映總括情況，至于各項目內(nèi)部的情況以及項目背后的情況往往難以在表內(nèi)反映，比如，資產(chǎn)負(fù)債表中的應(yīng)收賬款只是一個年末余額，至于各項應(yīng)收賬款的賬齡情況就無從得知，而這方面信息對于會計報表使用者了解企業(yè)信用資產(chǎn)質(zhì)量卻是必要的，所以往往需要在會計報表附注中提供應(yīng)收賬款賬齡方面的信息。 企業(yè)會計制度規(guī)定，會計報表附注至少應(yīng)當(dāng)包括下列內(nèi)容：不符合會計核算前提的說明；重要會計政策和會計估計的說明；重要會計政策和會計估計變更的說明，以及重大會計差錯更正的說明；或有事項的說明和資產(chǎn)負(fù)債表日后事項的說明；關(guān)聯(lián)方關(guān)系及其交易的說明；重要資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓及其出售的說明；企業(yè)合并、分立的說明；會計報表重要項目的明細資料；有助于理解和分析會計報表需要說明的其他事項等等。 （1）不符合會計核算前提的說明 例：本公司（東藥股份有限公司）北京市朝陽區(qū)經(jīng)營分部因經(jīng)營管理不善。長期嚴(yán)重虧損，已沒有扭虧希望，決定撤消該分部。本報告中有關(guān)該分部的核算均按清算價值計量。 對于上述情況，在編制會計報表附注時應(yīng)該予以說明。 （2）重要會計政策和會計估計的說明 會計政策是指被企業(yè)選定并一貫執(zhí)行的會計原則(會計處理方法)。會計估計是指企業(yè)對其結(jié)果不確定的交易或事項以最近可利用的信息為基礎(chǔ)所作的判斷。依據(jù)不同的會計政策與會計估計能夠得出企業(yè)不同的經(jīng)營成果和財務(wù)狀況，所以，適當(dāng)?shù)乇磉_會計政策與會計估計，對于公允地反映企業(yè)經(jīng)營成果和財務(wù)狀況，對于會計報表使用者掌握信息、作出決策至關(guān)重要。因而，世界各國都制定了有關(guān)會計政策與會計估計披露的具體準(zhǔn)則。會計政策、會計估計是會計報表附注披露的內(nèi)容。估計會計政策一般包括企業(yè)執(zhí)行的會計制度、會計期間、合并報表的編制方法、記賬原則和計價基礎(chǔ)、壞賬核算方法、存貨計價方法、長期投資核算方法、固定資產(chǎn)核算與折舊的計提方法、在建工程核算方法、無形資產(chǎn)與遞延資產(chǎn)的攤銷方法、收入確認(rèn)原則、外幣折算方法、利潤分配政策等等。會計估計通常有：壞賬；存貨遭受毀損、全部或部分陳舊過時；固定資產(chǎn)的耐用年限與凈殘值；無形資產(chǎn)的受益期限；遞延資產(chǎn)的攤銷期限；或有損失和或有收益，等等。 （3）重要會計政策和會計估計變更的說明以及重大會對差錯更正的說明 對此企業(yè)需要披露以下內(nèi)容：會計政策變更的內(nèi)容和理由，包括對會計政策變更的簡要闡述、變更的日期、變更前采用的會計政策和變更后所采用的新會計政策及會計政策變更的原因。會計政策變更的影響數(shù)，包括采用追溯調(diào)整法時，計算出的會計政策變更的累積影響數(shù)；會計政策變更對本期以及比較會計報表所列其他各期凈損益的影響金額；比較會計報表最早期間期初留存收益的調(diào)整金額。累積影響數(shù)不能合理確定的理由，包括在會計報表附注中披露累積影響數(shù)不能合理確定的理由以及由于會計政策變更對當(dāng)期經(jīng)營成果的影響金額。會計估計變更的內(nèi)容和理由，包括會計估計變更的內(nèi)容、變更的日期以及為什么要對會計估計進行變更。會計估計變更的影響數(shù)，包括會計估計變更對當(dāng)期損益的影響金額，以及對其他各項目的影響金額。會計估計變更影響數(shù)不能合理確定的理由。重大會計差錯的內(nèi)容，包括重大會計差錯事項陳述和原因以及更正方法。重大會計差錯的更正金額，包括重大會計差錯對凈損益的影響金額以及對其他項目的影響金額。 （4）或有事項的說明 對此，企業(yè)需要披露或有負(fù)債的類型及其影響：已貼現(xiàn)商業(yè)承兌匯票形成的或有負(fù)債；未決訴訟、仲裁形成的或有負(fù)債；為其他單位提供債務(wù)擔(dān)保形成的或有負(fù)債；其他或有負(fù)債（不包括極小可能導(dǎo)致經(jīng)濟利益流出企業(yè)的或有負(fù)債）。 對于或有負(fù)債而言，企業(yè)應(yīng)披露以下內(nèi)容；或有負(fù)債形成的原因；或有負(fù)債預(yù)計產(chǎn)生的財務(wù)影響（如無法預(yù)計，應(yīng)說明理由）；或有負(fù)債獲得補償?shù)目赡苄浴?如果或有資產(chǎn)很可能會給企業(yè)帶來經(jīng)濟利益時，則應(yīng)說明形成的原因及其產(chǎn)生的財務(wù)影響。 例：2000年10月20日本公司（黃河股份有限公司）一張未到銷商業(yè)承兌匯票向開戶銀行進行貼現(xiàn)。貼現(xiàn)票據(jù)金額為2000萬元，到期日為2001年6月20日。開戶銀行到期不能獲得付款時，本公司負(fù)有代為支付的義務(wù)。 （5）資產(chǎn)負(fù)債表日后事項的說明。 對此企業(yè)應(yīng)說明股票和債券的發(fā)行、對一個企業(yè)的巨額投資、自然災(zāi)害導(dǎo)致的資產(chǎn)損失以及外匯匯率發(fā)生較大變動等非調(diào)整事項的內(nèi)容，估計對財務(wù)狀況、經(jīng)營成果的影響；如無法作出估計，應(yīng)說明其原因。 （6）債務(wù)重組的說明。 對此，企業(yè)需要分別債務(wù)人和債權(quán)人分別披露以下內(nèi)容： 對于債務(wù)人而言，需要披露以下內(nèi)容：債務(wù)重組方式。包括以低于債務(wù)賬面價值的現(xiàn)金清償債務(wù)、以非現(xiàn)金資產(chǎn)清償債務(wù)、債務(wù)轉(zhuǎn)為資本、修改其他債務(wù)條件以及混合重組方式籌。債務(wù)人需要披露債務(wù)重組是以哪一種方式進行的。因債務(wù)重組而確認(rèn)的資本公積總額。債務(wù)人可能發(fā)生多項債務(wù)重組，并確認(rèn)多項資本公積。企業(yè)會計制度僅要求披露確認(rèn)的資本公積總額，不要求分別披露每項債務(wù)重組確認(rèn)的資本公積。需要說明的是，并不是每項債務(wù)重組交易都會確認(rèn)資本公積，有些債務(wù)重組交易可能要確認(rèn)債務(wù)重組損失。將債務(wù)轉(zhuǎn)為資本所導(dǎo)致的股本（實收資本）增加額。對于股份有限公司,是披露債務(wù)轉(zhuǎn)為資本所導(dǎo)致的股本增加額；對于其他企業(yè)，是披露債務(wù)轉(zhuǎn)為資本所導(dǎo)致的實收資本增加額。債務(wù)人可能有多項債務(wù)重組涉及債務(wù)轉(zhuǎn)為資本，企業(yè)會計制度僅要求披露債務(wù)轉(zhuǎn)為資本所導(dǎo)致的股本（實收資本）總增加額，不要求分別披露每項債務(wù)重組所導(dǎo)致的股本（實收資本）增加頓；或有支出。債務(wù)人可能有多項債務(wù)重組涉及或有支出企業(yè)會計制度僅要求匯總披露或有支出金額，不要求分別披露每項或有支出差額。 對于債權(quán)人而言，需要披露以下內(nèi)容：債務(wù)重組方式。與債務(wù)人的披露內(nèi)容相同。債務(wù)重組損失總額。在某些債務(wù)重組交易中，債權(quán)人可能發(fā)生債務(wù)重組損失。企業(yè)會計制度僅要求披露產(chǎn)生的債務(wù)重組損失總額，不要求分別披露每項債務(wù)重組的損失金額。債權(quán)轉(zhuǎn)為股權(quán)所導(dǎo)致的長期投資增加額及其長期投資占債務(wù)人股權(quán)的比例?；蛴惺找?。債權(quán)人可能有多項債務(wù)重組涉及或有收益，企業(yè)會計制度僅要求匯總披露或有收益金額，不要求分別披露每項或有收益金額。 （7）非貨幣性交易的說明。 對此，企業(yè)需要披露以下內(nèi)容：非貨幣性交易中換入、換出資產(chǎn)的類別，即，企業(yè)在非貨幣性交易中，以什么資產(chǎn)與什么資產(chǎn)相交換。非貨幣性交易中換入、換出資產(chǎn)的金額，即，非貨幣性交易中換入、換出資產(chǎn)的公允價值、補價、應(yīng)確認(rèn)的收益以及換出資產(chǎn)的賬面價值。 （8）借款費用的說明。 對此企業(yè)需要披露以下內(nèi)容：當(dāng)期資本化的借款費用金額，即企業(yè)按企業(yè)會計制度的規(guī)定計算的、當(dāng)期已計入固定資產(chǎn)成本中的各項借款費用之和，包括應(yīng)予資本化的利息、折價或進價的攤銷、匯兌差額和輔助費用之和。如果企業(yè)當(dāng)期有兩項或兩項以上處于購置或建造過程的固定資產(chǎn)，應(yīng)當(dāng)披露這些資產(chǎn)當(dāng)期資本化的借款費用總額。當(dāng)期用于確定資本化金額的資本化率。對此，應(yīng)注意以下問題：如果當(dāng)期有兩項或兩項以上的固定資產(chǎn)，且各項固定資產(chǎn)適用的資本化率不同，應(yīng)按固定資產(chǎn)項目分別披露；如果各項固定資產(chǎn)在確定資本化金額時適用的資本化率相同，則可以合并披露。如果企業(yè)對外提供財務(wù)會計報告的期間長于計算借款費用資本化金額的期間，且在計算借款費用資本化金額的各期用于確定資本化金額的資本化率均不相同，應(yīng)分別各組披露；如果各期計算資本化金額所使用的資本化率相同，則可以合并披露。 （9）租賃的說明 對此，企業(yè)需要分別承租人和出租人，并進而分別經(jīng)營租賃和融資租賃分別披露以下內(nèi)容： 對于承租人而言：經(jīng)營租賃：資產(chǎn)負(fù)債表日后連續(xù)三個會計年度每年將支付的不可撤銷經(jīng)營租賃的最低租賃付款額；以后年度將支付的不可撤銷經(jīng)營租賃最低租賃付款額總額。融資租賃：每類租入資產(chǎn)在資產(chǎn)負(fù)債表日的賬面原值、累計折舊及賬面凈值；資產(chǎn)負(fù)債表日后連續(xù)三個會計年度每年將支付的最低租賃付款額，以及以后年度將支付的最低租賃付款額總領(lǐng)。未確認(rèn)融資費用的余額。分?jǐn)偽创_認(rèn)融資費用所采用的方法，如實際利率法、直線法還是年數(shù)總和法。 對于出租人而言：經(jīng)營租賃。每類租出資產(chǎn)在資產(chǎn)負(fù)債表日的賬面價值。融資租賃：資產(chǎn)負(fù)債表日后連續(xù)三個會計年度每年將收到的最低租賃收款額及以后年度將收到的最低租賃收款額總額；未實現(xiàn)的融資收益余額；分配未實現(xiàn)融資收益所采用的方法，如實際利率法、直線法還是年數(shù)總和法。 此外對于售后租回交易而言，承租人和出租人還需要披露售后租回合同中規(guī)定的、區(qū)別于一船租賃交易的條款。 （10）關(guān)聯(lián)方關(guān)系及其交易的說明 對此，企業(yè)應(yīng)分別以下情況分別作出說明：在存在控制關(guān)系的情況下，關(guān)聯(lián)方如為企業(yè)時，不論他們之間有無交易，都應(yīng)說明如下事項。企業(yè)經(jīng)濟性質(zhì)或類型、名稱、法定代表人、注冊地、注冊資本及其變化；企業(yè)的主營業(yè)務(wù)；所持股份或權(quán)益及其變化。在企業(yè)與關(guān)聯(lián)方發(fā)生交易的情況下，企業(yè)應(yīng)說明關(guān)聯(lián)方關(guān)系的性質(zhì)、交易類型及其交易要素：交易的金額或相應(yīng)比例；未結(jié)算項目的金額或相應(yīng)比例；定價政策（包括沒有金額或只有象征性金額的交易）。關(guān)聯(lián)方交易應(yīng)分別關(guān)聯(lián)方以及交易類型予以說明，類型相同的關(guān)聯(lián)方交易，在不影響會計報表使用者正確理解的情況下可以合并說明。對于關(guān)聯(lián)方交易價格的確定如果高于或低于一般交易價格的，應(yīng)說明其價格的公允性。 （11）重要資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓及其出售的說明。 資產(chǎn)是企業(yè)從事生產(chǎn)經(jīng)營活動的物質(zhì)基礎(chǔ)。如果企業(yè)轉(zhuǎn)讓、出售重要資產(chǎn)，勢必會影響企業(yè)今后的發(fā)展及盈利能力，為使投資者、債權(quán)人及時了解企業(yè)資產(chǎn)的變動情況，客觀上要求企業(yè)提供重要資產(chǎn)的轉(zhuǎn)讓及其出售情況的信息。 （12）企業(yè)合并、分立的說明 企業(yè)合并，是指兩家以上的企業(yè)依照法定程度變?yōu)橐粋€企業(yè)的行為，其實質(zhì)是控制，而不是法律主體的解散。如一個或幾個企業(yè)成為別的企業(yè)的子公司；一家企業(yè)將其凈資產(chǎn)轉(zhuǎn)移給另一家企業(yè)；幾家企業(yè)將其凈資產(chǎn)轉(zhuǎn)移給一家新建立的企業(yè)；一家企業(yè)持有另一家企業(yè)的控股權(quán)益，均可認(rèn)為是實施了企業(yè)合并。具體來說，企業(yè)合并的形式主要有三種：第一種是一家企業(yè)接納一家或一家以上的企業(yè)加入，加入方解散并取消法人資格，本企業(yè)繼續(xù)存在下去，這種形式屬于吸收合并；第二種是企業(yè)與一個或一個以上的企業(yè)合并成立一個新的企業(yè)，原企業(yè)各方解散，取消原法人資格，這種形式屬于新設(shè)合并；第三種是一家企業(yè)購買另一家企業(yè)有投票表決權(quán)的股份達到控股比例，原企業(yè)保留法人資格，這種形式屬于控股合并。在市場經(jīng)濟條件下，企業(yè)合并的目的可能有許多種：建立永久的原材料供應(yīng)基地、開辟新市場、擴大市場份額、取得先進的工藝技術(shù)、開展多樣化經(jīng)營，等等。企業(yè)分立，是指一家企業(yè)依法分為兩個以上的企業(yè)，其形式主要有兩種：一是企業(yè)以其部分財產(chǎn)和業(yè)務(wù)另設(shè)一個新的企業(yè)，原企業(yè)保留；二是企業(yè)以全部財產(chǎn)分別歸入兩個以上的新設(shè)企業(yè)，原企業(yè)解散。由于企業(yè)合并、分立是企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營活動中的重大事項，因此，披露這方面的信息有助于財務(wù)會計報告使用者及時了解企業(yè)的變化情況。 （13）會計報表重要項目的說明 會計報表由于形式的限制，它只能非常概括地反映各主要項目，至于各項目內(nèi)部的具體情況及其背景情況，往往難以在表內(nèi)反映，所以，需要在會計報表附注中提供有關(guān)重要項目的明細資料。通常，會計報表中的重要項目有：應(yīng)收款項、存貨、投資、固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)等。 應(yīng)收款項（不包括應(yīng)收票據(jù)，下同）及計提壞賬準(zhǔn)備的方法。企業(yè)應(yīng)主要說明壞賬的確認(rèn)標(biāo)準(zhǔn)，以及壞賬準(zhǔn)備的計提方法和計提比例，并重點說明：本年度全額計提壞賬準(zhǔn)備，或計提壞賬準(zhǔn)備的比例較大的（計提比例一般超過40及以上的，下同），應(yīng)單獨說明計提的比例及其理由；以前年度已全額計提壞賬準(zhǔn)備，或計提壞賬準(zhǔn)備的比例較大的，但在本年度又全額或部分收回的，或通過重組等其他方式收回的，應(yīng)說明其原因，原估計計提比例的理由，以及原估計計提比例的合理性；對某些金額較大的應(yīng)收款項不計提壞賬準(zhǔn)備，或計提壞賬比例較低（一般為5或低于5）的理由；本年度實際沖銷的應(yīng)收款項及其理由，其中，實際沖銷的關(guān)聯(lián)交易產(chǎn)生的應(yīng)收款項應(yīng)單獨披露。應(yīng)收款項的披露格式如表5-13。 表5-13應(yīng)收款項項目明細表 賬齡期初余額期末余額金額比例（%）壞賬準(zhǔn)備金額比例（%）壞賬準(zhǔn)備1年以內(nèi)1-2年2-3年3年以上合計存貨核算方法。企業(yè)應(yīng)主要說明存貨分類、取得、發(fā)出、計價以及低值易耗品和包裝物的攤銷方法，計提存貨跌價準(zhǔn)備的方法以及存貨可變現(xiàn)凈值的確定依據(jù)。存貨的披露格式如表5-14。 表5-14存貨項目明細表 項目期初余額期末余額原材料庫存商品低值易耗品包裝物-合計投資的核算方法。企業(yè)應(yīng)主要說明當(dāng)期發(fā)生的投資凈損益，其中重大的投資凈損益項目應(yīng)單獨說明；說明短期投資、長期股權(quán)投資和長期債權(quán)投資的期末余額，其中長期股權(quán)投資中屬于對子公司、合營企業(yè)、聯(lián)營企業(yè)投資的部分，應(yīng)單獨說明；說明當(dāng)年提取的投資損失準(zhǔn)備、投資的計價方法、以及短期投資的期末市價；說明投資總額占凈資產(chǎn)的比例；采用權(quán)益法核算時還應(yīng)說明投資企業(yè)與被投資單位會計政策的重大差異；說明投資變現(xiàn)及投資收益匯回的重大限制；股權(quán)投資差額的攤銷方法、債券投資溢價和折價的攤銷方法以及長期投資減值準(zhǔn)備的計提方法。 短期投資、長期投資、長期股票投資、長期債券投資的披露格式分別如表5-15、表5-16、表5-17、表5-18。 表5-15短期投資項目明細表 項目期初余額本期增加數(shù)本期減少數(shù)期末余額一、股權(quán)投資合計其中：股票投資二、債券投資其中：國債投資其他債券三、其他投資合計表5-16長期投資項目明細表項目期初余額本期增加數(shù)本期減少數(shù)期末余額一、長期股權(quán)投資其中：對子公司投資對合營企業(yè)投資對聯(lián)營企業(yè)投資二、長期債權(quán)投資其中：國債投資三、其他股權(quán)投資合計表5-17長期股票投資明細表被投資單位名稱股份類別股票數(shù)量占被投資單位股權(quán)的比例初始投資成本表5-18長期債券投資明細表債券種類面值年利率初始投資成本到期日本期利息累計應(yīng)收或已收利息固定資產(chǎn)項目。企業(yè)應(yīng)主要說明固定資產(chǎn)的標(biāo)準(zhǔn)、分類、計價方法和折舊方法，各類固定資產(chǎn)的預(yù)計使用年限、預(yù)計